國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)就其建議的租賃的確認(rèn)和計(jì)量方法再次征詢公眾意見。就承租人而言，征求意見稿ED/2013/6《租賃》建議就所有租賃確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債和一項(xiàng)使用權(quán)資產(chǎn)，而租賃對(duì)損益的影響則取決于租賃的分類。除了在收入確認(rèn)和剩余資產(chǎn)折現(xiàn)方面的若干細(xì)微差別以外，上述征求意見稿中的出租人模式與現(xiàn)行的租賃會(huì)計(jì)相似。有關(guān)建議僅適用于租賃期超過12個(gè)月的租賃。征求意見截止期為2013年9月13日。
 
　　背景
　　在金融危機(jī)期間，租賃會(huì)計(jì)(特別是針對(duì)承租人的租賃會(huì)計(jì))因其未按透明且對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者有用的方式確認(rèn)租賃合同中的合同承諾而受到批評(píng)。為此，對(duì)租賃會(huì)計(jì)進(jìn)行了重新審議，同時(shí)對(duì)出租人會(huì)計(jì)進(jìn)行了評(píng)估以實(shí)現(xiàn)承租人會(huì)計(jì)和出租人會(huì)計(jì)之間的對(duì)稱性。
　　首份征求意見稿ED/2010/9《租賃》發(fā)布于2010年8月。該征求意見稿是以2009年3月發(fā)布的、旨在收集各參與方對(duì)承租人和出租人財(cái)務(wù)報(bào)表中的租賃會(huì)計(jì)處理的看法的討論文件為基礎(chǔ)。該2010年征求意見稿針對(duì)原采用與出租人模型相對(duì)應(yīng)的反向方法的承租人，建議了一項(xiàng)融資租賃會(huì)計(jì)方法。
　　針對(duì)該2010年征求意見稿的反饋意見表明，承租人模型對(duì)損益產(chǎn)生的影響因所謂的損益“前置”而未能反映有用信息。“前置”是租賃負(fù)債不斷被償還而導(dǎo)致利息費(fèi)用隨時(shí)間推移而下降與采用直線法攤銷使用權(quán)資產(chǎn)這兩個(gè)因素共同作用的結(jié)果。上述再次征詢公眾意見的征求意見稿包含旨在緩解特定租賃類型的損益前置的若干建議。
　　就出租人而言，反饋意見表明，現(xiàn)行模型確實(shí)反映了對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的決策有用的信息，由此導(dǎo)致對(duì)2010年征求意見稿中的對(duì)稱方法進(jìn)行重新評(píng)估。
 
　　主要建議匯總
　　目標(biāo)。該征求意見稿確立了承租人和出租人在報(bào)告源自租賃的現(xiàn)金流量的金額、時(shí)間和不確定性時(shí)應(yīng)采用的相關(guān)原則。
　　范圍。該征求意見稿不適用于無形資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、探礦權(quán)和《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告解釋公告第12號(hào)——服務(wù)特許權(quán)協(xié)議》(IFRIC 12)范圍內(nèi)的服務(wù)特許權(quán)的租賃。
　　《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告解釋公告第4號(hào)——確定一項(xiàng)安排是否包含租賃》(IFRIC 4)包含有關(guān)如何對(duì)未采用租賃的法律形式但轉(zhuǎn)讓了使用一項(xiàng)資產(chǎn)的權(quán)利的合同(例如，照付不議協(xié)議)進(jìn)行評(píng)估的指引。該征求意見稿已將上述指引納入建議的準(zhǔn)則中，但重寫了標(biāo)準(zhǔn)，可能會(huì)導(dǎo)致在實(shí)務(wù)中應(yīng)用該指引時(shí)發(fā)生某些變更。
　　分拆合同的組成部分。出租人應(yīng)當(dāng)采用收入確認(rèn)征求意見稿ED/2011/6《源自客戶合同的收入》中概述的關(guān)于如何將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮黜?xiàng)履約義務(wù)的原則，將一份合同(例如，包含維修合同的租賃)按其相應(yīng)的組成部分進(jìn)行分割。
　　租賃期。租賃期是指不可撤消的租賃期間，以及當(dāng)存在延長(zhǎng)租賃期的重大經(jīng)濟(jì)動(dòng)機(jī)時(shí)的續(xù)租選擇權(quán)期間。有關(guān)經(jīng)濟(jì)動(dòng)機(jī)的適用性可能需要作出判斷，特別是在租賃位于戰(zhàn)略位置的情況下。
　　租賃的分類。在租賃開始日，主體必須將一項(xiàng)租賃歸入A類或B類，其中A類租賃通常意味著相關(guān)資產(chǎn)不屬于房地產(chǎn)，而B類租賃通常則意味著相關(guān)資產(chǎn)屬于房地產(chǎn)。
　　但是，如果滿足下列條件，則主體應(yīng)將一項(xiàng)非房地產(chǎn)的租賃歸入B類：
　　租賃期僅涵蓋相關(guān)資產(chǎn)全部經(jīng)濟(jì)壽命的非重大部分;
　　在租賃開始日，租賃付款額的現(xiàn)值僅占相關(guān)資產(chǎn)公允價(jià)值相對(duì)不重大的一部分。
　　反之，如果滿足下列條件，則主體應(yīng)將一項(xiàng)房地產(chǎn)租賃歸入A類：
　　租賃期涵蓋相關(guān)資產(chǎn)剩余經(jīng)濟(jì)壽命的主要部分;
　　在租賃開始日，租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于相關(guān)資產(chǎn)的全部公允價(jià)值。
　　合同修改。修改合同將導(dǎo)致對(duì)租賃資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行重新評(píng)估。在舊租賃和新租賃下相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面金額之間的差額應(yīng)立即計(jì)入損益。
　　承租人會(huì)計(jì)。在租賃開始日，承租人應(yīng)采用出租人向承租人收取的利率或(若無法獲得該利率)承租人的增量借款利率對(duì)租賃付款額進(jìn)行折現(xiàn)。租賃付款額包括：
　　固定付款額(扣除應(yīng)向出租人收取的任何租賃獎(jiǎng)勵(lì));
　　取決于某項(xiàng)指數(shù)或比率的可變租賃付款額(按租賃開始日的指數(shù)或比率進(jìn)行初始計(jì)量);
　　實(shí)質(zhì)上為固定付款額的可變租賃付款額;
　　預(yù)計(jì)將由承租人支付的余值擔(dān)保金額;
　　購(gòu)買選擇權(quán)的行使價(jià)格(若承租人有行使該選擇的重大經(jīng)濟(jì)動(dòng)機(jī));
　　終止租賃罰金的付款額(若租賃期的確定是基于租賃人將行使終止租賃選擇權(quán))。
　　承租人應(yīng)將租賃付款額的現(xiàn)值確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。同時(shí)，承租人應(yīng)按租賃負(fù)債加上以下各項(xiàng)后的金額確認(rèn)一項(xiàng)使用權(quán)資產(chǎn)：
　　在租賃開始日或之前向出租人支付的任何租賃付款額(扣除已向出租人收取的任何租賃獎(jiǎng)勵(lì));
　　承租人發(fā)生的任何初始直接費(fèi)用。
　　在租賃開始日后，相關(guān)負(fù)債因利息的釋出而有所增加，并因向出租人支付租賃付款額而有所減少。當(dāng)租賃付款額的預(yù)計(jì)金額發(fā)生變動(dòng)時(shí)，租賃負(fù)債應(yīng)予以重新評(píng)估。如果重新計(jì)量與當(dāng)期有關(guān)，則相關(guān)調(diào)整額應(yīng)直接反映在損益中。否則該調(diào)整額應(yīng)計(jì)入使用權(quán)資產(chǎn)(前提是該調(diào)整額不會(huì)導(dǎo)致使用權(quán)資產(chǎn)為負(fù))。使用權(quán)資產(chǎn)將進(jìn)行減值測(cè)試。
　　除非租賃成本被包含在另一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面金額中，否則，承租人應(yīng)在損益中確認(rèn)以下各項(xiàng)：
　　對(duì)于A類租賃，因租賃負(fù)債折現(xiàn)額的釋出而確認(rèn)的利息費(fèi)用和使用權(quán)資產(chǎn)的攤銷)。
　　對(duì)于B類租賃，租賃付款額應(yīng)在租賃期內(nèi)采用直線法計(jì)入損益，并作為單項(xiàng)租賃成本反映在損益中。該單項(xiàng)租賃成本應(yīng)分?jǐn)傊料嚓P(guān)負(fù)債所實(shí)際釋出之利息額中，而任何剩余的租賃成本則應(yīng)分?jǐn)傊潦褂脵?quán)資產(chǎn)的攤銷額中。但是，期間的租賃成本不應(yīng)低于該期間租賃負(fù)債釋出的折現(xiàn)金額。
　　未計(jì)入租賃負(fù)債的可變租賃付款額(在發(fā)生付款義務(wù)的當(dāng)期)。
　　該征求意見稿建議提供相關(guān)披露，以協(xié)助財(cái)務(wù)報(bào)表使用者區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)表中自有資產(chǎn)和租賃資產(chǎn)的財(cái)務(wù)影響。
　　出租人會(huì)計(jì)。該征求意見稿中的出租人模式與現(xiàn)行的租賃會(huì)計(jì)相似。
 
　　就A類租賃而言：
　　(正如針對(duì)承租人作出的規(guī)定)出租人應(yīng)采用出租人向承租人收取的利率將租賃付款額折現(xiàn)，并將該金額作為應(yīng)收租賃款進(jìn)行確認(rèn);
　　按照任何無擔(dān)保余值的現(xiàn)值、未包括在租賃應(yīng)收款中的可變租賃付款額以及與剩余資產(chǎn)相關(guān)的利潤(rùn)分配額的總和確認(rèn)一項(xiàng)剩余資產(chǎn);
　　將資產(chǎn)出租部分產(chǎn)生的利潤(rùn)立即計(jì)入損益;
　　在租賃期內(nèi)，將租賃應(yīng)收款和剩余資產(chǎn)所釋出之利息計(jì)入損益。
　　對(duì)預(yù)期租賃付款額進(jìn)行的重新評(píng)估(信用風(fēng)險(xiǎn)的影響除外)應(yīng)立即反映在損益中。若滿足特定標(biāo)準(zhǔn)，則可在租賃期內(nèi)修訂租賃的利率。租賃應(yīng)收款和剩余資產(chǎn)將進(jìn)行減值測(cè)試。
　　在租賃期內(nèi)，源自B類租賃的收益應(yīng)采用直線法或其他系統(tǒng)化方法計(jì)入損益(類似于出租人的現(xiàn)行經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì))。租賃資產(chǎn)不予終止確認(rèn)或重分類，但是將采用針對(duì)自有不動(dòng)產(chǎn)、廠場(chǎng)和設(shè)備的相關(guān)原則計(jì)提折舊。
　　該征求意見稿建議提供相關(guān)披露，以協(xié)助財(cái)務(wù)報(bào)表使用者確定財(cái)務(wù)報(bào)表中租賃的財(cái)務(wù)影響。
　　生效日期。IASB直到完成其重新審議后才能確定相關(guān)生效日期。
　　由于這是趨同項(xiàng)目，因此，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)已發(fā)布一份相對(duì)應(yīng)的征求意見稿。上述兩份征求意見稿中的相關(guān)建議的征求意見截止期均為2013年9月13日。

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