一、《全球管理會計原則》報告概述
?。ㄒ唬┕芾頃嬙瓌t的作用
正如財務報告概念框架能夠指導財務報告實務，管理會計原則也為管理會計實務提供指導。但與對外財務報告不同的是，管理會計技術與實務并不需遵循任何規(guī)范與準則，因此全球范圍內不同類型、不同規(guī)模以及不同文化背景的組織在管理會計技術的運用上也存在很大的差異(Henri，2006)?！对瓌t》的發(fā)布，填補了管理會計概念框架的缺失，為管理會計a1實踐的全球發(fā)展提供了三個方面的指引：
?。?）管理會計師應當具備哪些能力；
?。?）管理會計如何在實踐中運用；
?。?）管理會計如何提高組織績效。*9個問題回答的是關于“人”的問題，即管理會計師應當具有什么樣的專業(yè)勝任能力；第二個問題回答的是管理會計“能夠做什么”的問題，即管理會計在哪些具體實踐領域可以發(fā)揮職能；第三個問題回答的是管理會計“如何做”的問題，即管理會計通過什么方式提高組織績效、參與到組織價值創(chuàng)造的過程之中。
?。ǘ度蚬芾頃嬙瓌t》的主要內容
管理會計原則應當涵蓋哪些內容，現(xiàn)有研究尚未給出統(tǒng)一的結論?！对瓌t》確定了管理會計發(fā)展最為關鍵的四個方面內容，分別是“管理會計基本原則”、“管理會計師能力要求”、“管理會計實踐領域”以及“管理會計師如何參與績效管理”。這四方面內容并非孤立存在，彼此內在的關聯(lián)體現(xiàn)了管理會計參與組織價值創(chuàng)造的基本途徑，即“具有專業(yè)勝任能力的管理會計師將管理會計基本原則運用到管理會計實踐與績效管理環(huán)節(jié)，為組織創(chuàng)造持續(xù)的價值”。《原則》四個方面的具體內容可以用“4、4、14、4”四組數(shù)字予以概述，分別針對“管理會計四大基本原則、管理會計師四個方面的勝任能力、管理會計的十四個關鍵活動以及管理會計參與績效管理的四個環(huán)節(jié)”?！对瓌t》具體內容的運用與實施框架可以通過圖1做出說明：管理會計基本原則是構建管理會計師勝任能力、指導管理會計實踐的基礎，也為管理會計如何嵌入績效管理環(huán)節(jié)提供了邏輯思路；管理會計師依據(jù)管理會計原則，通過在管理會計實踐中運用管理會計師技能，為改善組織業(yè)績、實現(xiàn)組織目標做出貢獻，并為組織創(chuàng)造持續(xù)性價值提供重要支持。下文將圍繞管理會計基本原則及其應用展開進一步的討論。
二、全球視野下的管理會計基本原則
《原則》歸納出的管理會計四大基本原則分別是“提供相關的信息”、“通過溝通提供有影響力的建議”、“分析對企業(yè)價值的影響”、“履行受托責任并增強企業(yè)信任”。這四個基本原則為管理會計職能的發(fā)揮提供了評價標準，也為管理會計實踐活動提供了基本框架。
?。ㄒ唬┫嚓P性：提供決策相關性信息
管理會計的基本職能是為內部管理提供決策所需信息。“相關性”是評價管理會計信息質量的首要標準。在生產(chǎn)技術日益發(fā)展、經(jīng)營環(huán)境日趨不確定的情形下，要確保管理會計信息的相關性存在巨大挑戰(zhàn)(Johnson and Kaplan，1987)。針對新的經(jīng)濟環(huán)境，管理會計研究者提出權變管理會計模式，根據(jù)當前精益化的制造模式、扁平化的組織架構與全球化的經(jīng)濟環(huán)境，開發(fā)出新的管理會計技術與信息系統(tǒng)，以確保管理會計信息的相關性(Reid and Smith，2000)。此外，除了傳統(tǒng)的成本信息，管理會計系統(tǒng)還應當能提供關于組織外部的環(huán)境與社會信息、競爭者信息以及顧客與市場等非財務戰(zhàn)略信息，以滿足組織戰(zhàn)略決策的信息需求。
?。ǘ┯绊懥Γ和ㄟ^溝通提供有影響力的建議
作為組織經(jīng)營與管理信息的匯集中心，管理會計既關注生產(chǎn)經(jīng)營效率，又關注財務資本的有效使用，因此能夠將經(jīng)營與財務有效整合在一起，并通過提供相關、可靠的信息對組織的管理與決策產(chǎn)生影響力。傳統(tǒng)的管理會計師僅僅是為管理決策提供信息的輔佐者，而新經(jīng)濟環(huán)境下的管理會計師是能夠直接參與決策、影響決策的重要成員?！对瓌t》還提出，管理會計參與管理決策并發(fā)揮影響力的前提是有效溝通，溝通因此也成為管理會計師技能的核心要求。
?。ㄈ﹥r值：分析對價值的影響
管理會計參與組織價值創(chuàng)造的前提是充分理解組織的戰(zhàn)略目標與商業(yè)模式。傳統(tǒng)的管理會計系統(tǒng)缺乏對組織戰(zhàn)略目標的協(xié)同，造成經(jīng)營層面提供的管理信息與戰(zhàn)略決策不相關。對于如何將經(jīng)營信息與戰(zhàn)略決策進行關聯(lián)，近年來管理會計實務界做了很多創(chuàng)新工作，如提出戰(zhàn)略平衡計分卡、戰(zhàn)略地圖、業(yè)績金字塔、業(yè)績棱鏡等模型與方法。這些模型與方法，能夠從價值鏈角度將組織的投入、活動、產(chǎn)出及成果之間的因果關系進行分析，為提高組織績效、實現(xiàn)組織戰(zhàn)略目標提供精準信息，使得管理會計成為透視組織整個業(yè)務流程與價值創(chuàng)造的重要工具。
?。ㄋ模┬湃味龋簠f(xié)助受托責任履行、建立相互信任
《原則》還突出了管理會計在提升組織各利益相關方之間的信任度上所發(fā)揮的作用。組織內部存在不同層次的受托責任，為管理控制系統(tǒng)的重要組成部分，管理會計通過預算控制、業(yè)績評價、薪酬設計等途徑實現(xiàn)了受托責任的問責機制。管理會計還可以通過內部信息溝通提高組織的信息透明度，進而提升組織各部門、不同成員以及上下級之間的信任程度。管理會計還可通過向外部利益相關人披露內部信息（如環(huán)境管理績效、社會責任報告），以取得更加廣泛的信任，并在促進組織可持續(xù)性發(fā)展、提高組織合法性、提升企業(yè)社會責任等領域發(fā)揮獨特作用。
三、管理會計基本原則的運用
管理會計基本原則可以被廣泛運用到管理會計實務的各個環(huán)節(jié)。下文將進一步闡述管理會計基本原則如何運用到管理會計師勝任能力框架構建、管理會計實踐以及組織績效管理之中。
?。ㄒ唬┕芾頃嫽驹瓌t與管理會計師勝任能力框架
隨著管理會計職能的演變，管理會計師的角色與能力需求也不斷發(fā)生變化。為明確新經(jīng)濟環(huán)境下管理會計師應當具備什么樣的技能,《原則》設計了全球管理會計師勝任能力框架。該框架包括四個部分，分別是:
?。?）專業(yè)技能，如會計、財務技能等；
?。?）商業(yè)技能，指在不同商業(yè)環(huán)境之中恰當運用專業(yè)技能的能力；
?。?）影響能力，指在組織中能影響和幫助其他人決策的能力；
?。?）領導能力，如協(xié)調溝通能力等。管理會計基本原則在管理會計師職業(yè)勝任能力框架構建中起到了直接的指導作用，具體體現(xiàn)在：“提供相關信息”原則要求管理會計師具備專業(yè)技能與商業(yè)技能；“進行有效溝通”原則要求管理會計師具備影響能力與領導能力；“分析對價值的影響”原則要求管理會計師具備商業(yè)技能并具有一定影響力；“履行受托責任增強企業(yè)信任”原則要求管理會計師同時具備四個領域的技能，以維持組織人力與財務資源的問責機制?？偠灾?，管理會計基本原則要求新經(jīng)濟環(huán)境下的管理會計師不僅具備專業(yè)技術等硬技能，還應具備領導、溝通等軟能力。
?。ǘ┕芾頃嫽驹瓌t與管理會計實踐
管理會計基本原則的最終目的是為管理會計實踐提供理論指導?！对瓌t》在面向全球實務界、學術界調查的基礎上，概括出管理會計的關鍵活動與職能領域。在《原則》發(fā)布之前，尚沒有類似的框架來指導管理會計實踐，因此《原則》在某種程度上填補了這一空白。《原則》指出，管理會計屬于財務總監(jiān)（CFO）的工作責任領域，包括技術性工作、對外報告、管理信息、業(yè)績評價等四個基本職能領域（圖2）。雖然管理會計職能變得越來越廣泛，但考慮到《原則》全球范圍的適用性，《原則》并沒有將人力資源管理、信息系統(tǒng)、財務會計與運營等領域囊括在管理會計職能范圍之內。
《原則》又進一步將管理會計基本職能領域具體化為十四項關鍵活動，分別是“成本改善與管理”、“司庫與現(xiàn)金管理”、“外部報告”、“財務戰(zhàn)略”、 “投資評估”、“管理與預算控制”、“價格、折扣和產(chǎn)品決策”、“項目管理”、“守法與合規(guī)”、“資源管理”、“風險管理”、“戰(zhàn)略性稅收管理”、“內部控制”、“內部審計”。從管理會計關鍵活動領域可以看出，與傳統(tǒng)管理會計相比，新經(jīng)濟環(huán)境下的管理會計在職能上有以下幾方面的突破：
?。?）管理會計不再局限于被動地為管理提供決策信息，還應主動地對管理決策產(chǎn)生積極影響；
（2）管理會計不再局限于提供經(jīng)營層面的信息，還應關注戰(zhàn)略層面的信息需求；
（3）管理會計不再局限于內部信息的溝通，還應平衡外部利益相關人的信息需求；
?。?）管理會計不再局限于成本核算、成本控制、預算等傳統(tǒng)業(yè)務領域，還廣泛地滲透進項目管理、風險管理、質量管理等價值創(chuàng)造環(huán)節(jié)。此外，上述十四個管理會計關鍵活動在實踐中也應緊密結合管理會計四項基本原則，并將基本原則作為管理會計“應當做什么”以及“做到什么程度”的評價標準。以“成本改善與管理”活動為例，管理會計應當能夠提供成本動因的基本信息，以供經(jīng)營決策需要（相關性原則的運用）；所提供的成本動因信息能對管理決策產(chǎn)生影響（影響力原則的運用）；成本動因信息可以用來分析價值鏈上的價值增加活動，從而能夠分析成本活動對組織價值的影響（價值原則的運用）；基于成本動因信息的業(yè)績評價體系可以提高問責機制的公平性，從而促進組織內部的信任度（信任度原則的運用）。
（三）管理會計基本原則與組織績效管理
績效管理貫穿于組織實現(xiàn)戰(zhàn)略目標的整個過程，分為戰(zhàn)略制定、計劃、執(zhí)行與審查四個環(huán)節(jié)。管理會計基本原則同樣能廣泛應用于這四個績效管理環(huán)節(jié)之中。表1列舉了管理會計原則運用到業(yè)績管理流程的具體例子。
從表1可以看出，管理會計工具與技術能夠廣泛運用于組織績效管理的各個環(huán)節(jié)。管理會計在促進組織績效提高的過程中具有以下幾個特點：
?。?）注意與組織戰(zhàn)略進行關聯(lián)。實現(xiàn)戰(zhàn)略目標是組織績效管理的最終目的，管理會計在溝通組織戰(zhàn)略、將經(jīng)營活動與戰(zhàn)略目標進行關聯(lián)時能夠發(fā)揮重要作用。
?。?）關注商業(yè)模式。商業(yè)模式是組織創(chuàng)造價值的方式與途徑，也是組織取得成功的關鍵。管理會計師只有充分理解組織商業(yè)模式并將管理會計職能融合到商業(yè)模式的具體環(huán)節(jié)，才能參與組織的價值創(chuàng)造。
?。?）關注利益相關人。與財務報告更加關注資本提供者的信息需求不同，管理會計應當同時考慮組織內外部利益相關人的信息要求，包括監(jiān)管者、員工、供應商、顧客等。唯有通過信息溝通培養(yǎng)良好的利益相關人關系，組織才有可能獲得成功并取得可持續(xù)的價值。
四、啟示
《原則》的發(fā)布，從全球視角界定了管理會計的基本原則、主要職能、管理會計師的角色以及管理會計如何參與組織價值創(chuàng)造，為管理會計實務提供了全球性指引?！对瓌t》對我國管理會計發(fā)展也具有重要的借鑒意義。針對我國管理會計原則的構建，筆者提出以下建議：
（1）重視管理會計原則在管理會計體系建設中的指引作用。作為溝通管理會計理論與實踐的橋梁，管理會計原則的構建與發(fā)展應是我國當前管理會計體系改革與發(fā)展的重要任務之一。
?。?）明確我國管理會計原則的形式與主要內容。在形式上，可以考慮以“管理會計概念框架”、“管理會計公告”或者“管理會計基本指引”等形式發(fā)布；在內容上，應當涉及管理會計目標、定義、職能、管理會計師勝任能力要求，以及管理會計參與組織價值創(chuàng)造的途徑與方式等。
?。?）制定我國管理會計原則時，應充分借鑒管理會計理論與實踐的國際發(fā)展，并考慮我國文化與經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境，如組織文化、管理控制系統(tǒng)、企業(yè)所有權形式、政府部門對管理會計信息需求等因素，制定出即符合國際慣例又兼顧我國國情的中國管理會計原則。
來源：浙江財經(jīng)大學會計學院 李宗彥
