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知識點(diǎn)：通過多次交易形成的同一控制下企業(yè)合并
對于分步實(shí)現(xiàn)的同一控制下企業(yè)合并，在編制合并財(cái)務(wù)報表時，應(yīng)視同參與合并的各方在最終控制方開始控制時即以目前的狀態(tài)存在進(jìn)行調(diào)整，在編制比較報表時，以不早于合并方和被合并方同處于最終控制方的控制之下的時點(diǎn)開始，將被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債并入合并方合并財(cái)務(wù)報表的比較報表中，并將合并而增加的凈資產(chǎn)在比較報表中調(diào)整所有者權(quán)益項(xiàng)下的相關(guān)項(xiàng)目。
為避免對被合并方凈資產(chǎn)的價值進(jìn)行重復(fù)計(jì)算，合并方在取得被合并方控制權(quán)之前持有的股權(quán)投資，在取得原股權(quán)之日與合并方和被合并方同處于同一方最終控制之日孰晚日起至合并日之間已確認(rèn)有關(guān)損益、其他綜合收益以及其他凈資產(chǎn)變動，應(yīng)分別沖減比較報表期間的期初留存收益或當(dāng)期損益。
【例題】甲公司為P公司的全資子公司。2×11年1月1日，甲公司與非關(guān)聯(lián)方A公司分別出資600萬元及1400萬元設(shè)立乙公司，并分別持有乙公司30%及70%的股權(quán)。
2×12年1月1日，P公司向A公司收購其持有乙公司70%的股權(quán)，乙公司成為P公司的全資子公司，當(dāng)日乙公司凈資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值相等。
2×13年3月1日，甲公司向P公司購買其持有乙公司70%的股權(quán)，乙公司成為甲公司的全資子公司。
甲公司與A公司不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，甲公司購買乙公司70%股權(quán)的交易和原取得乙公司30%股權(quán)的交易不屬于“一攬子交易”，甲公司在可預(yù)見的未來打算一直持有乙公司股權(quán)。
乙公司自2×11年1月1日至2×12年1月1日實(shí)現(xiàn)凈利潤800萬元，自2×12年1月1日至2×13年1月1日實(shí)現(xiàn)凈利潤600萬元，自2×13年1月1日至2×13年3月1日實(shí)現(xiàn)凈利潤100萬元（不考慮所得稅等影響）。
本例中，2×13年3月1日，甲公司從P公司手中購買乙公司70%股權(quán)的交易屬于同—控制下企業(yè)合并。并且甲公司自2×12年1月1日起與乙公司同受P公司最終控制，甲公司合并財(cái)務(wù)報表應(yīng)自取得原股權(quán)之日（2×11年1月1日）和雙方同處于同一方最終控制之日（2×12年1月1日）孰晚日（2×12年1月1日）起，將乙公司納入合并范圍。
在甲公司合并財(cái)務(wù)報表中，視同自2×12年1月1日起，甲公司即持有乙公司100%股權(quán)，重溯2×12年1月1日的報表項(xiàng)目，2×11年1月1日至2×12年1月1日的合并財(cái)務(wù)報表并不重溯。
2×12年1月1日，乙公司凈資產(chǎn)的賬面價值為2 800萬元（2 000 800）。此前，甲公司持有對乙公司的長期股權(quán)投資的賬面價值為840萬元（600 800×30%）。因此，甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報表時，并入乙公司2×12年（比較期間）年初各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債后，因合并而增加凈資產(chǎn)2800萬元，沖減長期股權(quán)投資賬面價值840萬元，兩者之間的差額調(diào)增資本公積1 960萬元（2 800-840）。
借：資產(chǎn)、負(fù)債2 800
貸：長期股權(quán)投資840
資本公積1 960
甲公司對于合并日（即2×13年3月1日）的各報表項(xiàng)目，除按照本章“第三節(jié)合并財(cái)務(wù)報表編制原則、前期準(zhǔn)備事項(xiàng)及程序”的一般規(guī)定編制合并分錄外，還應(yīng)沖減2×12年1月1日至2×13年1月1日對乙公司30%的長期股權(quán)投資的權(quán)益法核算結(jié)果，沖減乙公司2×13年1月1日至2×13年3月1日實(shí)現(xiàn)的凈利潤中按照權(quán)益法核算歸屬于甲公司的份額。即，沖減期初留存收益180萬元（600×30%），沖減投資收益30萬元（100×30%）。
借：期初留存收益180
投資收益30
貸：長期股權(quán)投資210，此貸方去年的教材是貸資本公積科目的
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