(二)遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量
1.確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的一般原則
根據(jù)謹(jǐn)慎原則，除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定可以不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對(duì)于所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。應(yīng)注意的是，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，應(yīng)調(diào)整所得稅費(fèi)用、資本公積或者商譽(yù)。
(1)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，調(diào)整所得稅費(fèi)用
【例15】甲公司于2009年12月31日購(gòu)入一項(xiàng)環(huán)保設(shè)備(固定資產(chǎn))，取得成本為200萬(wàn)元，會(huì)計(jì)上采用直線法計(jì)提折舊，使用年限為10年，凈殘值為零，計(jì)稅時(shí)按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，使用年限及凈殘值與會(huì)計(jì)相同。則2010年末資產(chǎn)的賬面價(jià)值為180萬(wàn)元(200-20)，其計(jì)稅基礎(chǔ)為160萬(wàn)元(200-40)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。假設(shè)甲公司所得稅稅率為25%，則應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債5萬(wàn)元(20×25%)。
借：所得稅費(fèi)用 5
貸：遞延所得稅負(fù)債 5(將來(lái)應(yīng)多交所得稅)
(2)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，調(diào)整資本公積
與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益，如因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升而應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債，應(yīng)調(diào)整其他資本公積。
【例16】 甲公司持有丁公司股票，作為可供出售金融資產(chǎn)。購(gòu)買該股票時(shí)的成本為500萬(wàn)元，2010年末，該股票的公允價(jià)值為520萬(wàn)元。則資產(chǎn)賬面價(jià)值520萬(wàn)元與資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)500萬(wàn)元之間的差額，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整資本公積(甲公司所得稅稅率為25%)：
遞延所得稅負(fù)債=應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×所得稅稅率=20×25%=5(萬(wàn)元)。甲公司的賬務(wù)處理是：
借：資本公積——其他資本公積 5
貸：遞延所得稅負(fù)債 5
(3)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，調(diào)整商譽(yù)
非同一控制下的企業(yè)合并中，按照會(huì)計(jì)規(guī)定確定的合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)。
2.不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況
?、偕套u(yù)的初始確認(rèn)。非同一控制下的企業(yè)合并中，因企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)，但按照稅法規(guī)定免稅合并不允許確認(rèn)商譽(yù)，即商譽(yù)的計(jì)稅基礎(chǔ)為0，兩者之間的差額形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，因確認(rèn)該遞延所得稅負(fù)債會(huì)增加商譽(yù)的價(jià)值，準(zhǔn)則中規(guī)定對(duì)于該部分應(yīng)納稅暫時(shí)性差異不確認(rèn)其所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債。
可以想象，如果在這種情況下確認(rèn)了商譽(yù)，則商譽(yù)增加;商譽(yù)增加后，又產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，從而又產(chǎn)生了新的商譽(yù)，如此循環(huán)往復(fù)，不可窮盡。故商譽(yù)產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。
?、诔髽I(yè)合并以外的交易中，如果交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，則交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債不予確認(rèn)。例如核設(shè)施因確認(rèn)棄置費(fèi)用形成的資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不一致，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。
?、燮髽I(yè)對(duì)與聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)等的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，在投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間并且預(yù)計(jì)有關(guān)的暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回時(shí)，不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。
對(duì)于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的有關(guān)暫時(shí)性差異是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響，應(yīng)當(dāng)考慮該項(xiàng)投資的持有意圖：
a.對(duì)于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有的情況下，對(duì)于權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，投資企業(yè)一般不確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。
b.對(duì)于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在持有意圖由長(zhǎng)期持有轉(zhuǎn)變?yōu)閿M近期出售的情況下，因長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的有關(guān)暫時(shí)性差異，均應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的所得稅影響。
3.遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量
遞延所得稅負(fù)債應(yīng)以相關(guān)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率計(jì)量。無(wú)論應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間如何，相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債不要求折現(xiàn)。
