2013注冊(cè)會(huì)計(jì)師《審計(jì)》第十章科目輔導(dǎo)(6)

       六、審計(jì)抽樣在細(xì)節(jié)測(cè)試中的應(yīng)用——非統(tǒng)計(jì)抽樣

　　(一)定義總體：

　　(1)考慮總體的適當(dāng)性和完整性。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果對(duì)已記錄的項(xiàng)目進(jìn)行抽樣，就無(wú)法發(fā)現(xiàn)由于某些項(xiàng)目被隱瞞而導(dǎo)致的金額低估。為發(fā)現(xiàn)這類(lèi)低估錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)從包含被隱瞞項(xiàng)目的來(lái)源選取樣本。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能對(duì)隨后的現(xiàn)金支付進(jìn)行抽樣，以測(cè)試由隱瞞采購(gòu)所導(dǎo)致的應(yīng)付賬款賬面金額低估;或者對(duì)裝運(yùn)單據(jù)進(jìn)行抽樣，以發(fā)現(xiàn)由已裝運(yùn)但未確認(rèn)為銷(xiāo)售的交易所導(dǎo)致的低估銷(xiāo)售收入問(wèn)題。

　　(2)識(shí)別單個(gè)重大項(xiàng)目(超過(guò)可容忍錯(cuò)報(bào)應(yīng)當(dāng)單獨(dú)測(cè)試的項(xiàng)目)和極不重要的項(xiàng)目。
 

　　(二)選取樣本階段

　　1.確定樣本規(guī)模

　　樣本規(guī)模=總體賬面金額(不包括100%檢查)÷可容忍錯(cuò)報(bào)×保證系數(shù)

　　運(yùn)用職業(yè)判斷：

　　a評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，——〉用以確定系數(shù)

　　b確定可容忍錯(cuò)報(bào)，

　　c估計(jì)預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)，

　　d評(píng)估其他實(shí)質(zhì)性程序未能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)，(*6、高、中、低)——〉用以確定系數(shù)

　　e剔除百分之百檢查的項(xiàng)目后估計(jì)總體金額，

　　f調(diào)整確定樣本規(guī)模，根據(jù)分層程度等因素，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以調(diào)整10%-50%

　　保證系數(shù)

　　2.選取樣本并對(duì)其實(shí)施審計(jì)程序

　　在非統(tǒng)計(jì)抽樣方法中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以使用隨機(jī)數(shù)表或計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)選樣、系統(tǒng)選樣，也可以使用隨意選樣。
 

　　(三)評(píng)價(jià)樣本結(jié)果階段

　　比率法：比率估計(jì)法在錯(cuò)報(bào)金額與抽樣單元金額相關(guān)時(shí)最為適用，是大多數(shù)審計(jì)抽樣中注冊(cè)會(huì)計(jì)師[*{6}*]的總體推斷方法。

　　樣本錯(cuò)報(bào)/樣本金額=總體錯(cuò)報(bào)/總體金額

　　差異法：適用于錯(cuò)報(bào)金額與抽樣單元本身而不是與其金額相關(guān)的情況。

　　樣本錯(cuò)報(bào)/樣本規(guī)模=總體錯(cuò)報(bào)/總體規(guī)模

　　【示例】非統(tǒng)計(jì)抽樣示例：P215

　　假設(shè)××會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬通過(guò)函證測(cè)試ABC公司20×8年12月3 1日應(yīng)收賬款余額的存在認(rèn)定。ABC公司當(dāng)年l2月31日應(yīng)收賬款賬戶(hù)剔除貸方余額賬戶(hù)和零余額賬戶(hù)后的借方余額共計(jì)2 410 000元，由l 651個(gè)借方賬戶(hù)組成。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師以此為基礎(chǔ)，根據(jù)被審計(jì)單位特點(diǎn)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果和內(nèi)部控制運(yùn)行有效性等因素，確定應(yīng)收賬款可容忍錯(cuò)報(bào)水平為140 000元。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師將總體定義為20×8年12月3 1日剔除貸方余額賬戶(hù)和零余額賬戶(hù)以及剔除單個(gè)重大項(xiàng)目和極不重要項(xiàng)目之后的應(yīng)收賬款余額，代表總體的實(shí)物是20×8年12月31日剔除單個(gè)重大項(xiàng)目和極不重要項(xiàng)目之后的應(yīng)收賬款借方余額明細(xì)賬賬戶(hù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師定義的抽樣單元是每個(gè)應(yīng)收賬款明細(xì)賬賬戶(hù)。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師將重大項(xiàng)目定義為賬面金額在140 000元以上的所有應(yīng)收賬款明細(xì)賬賬戶(hù)，并決定對(duì)其進(jìn)行單獨(dú)測(cè)試;將極不重要項(xiàng)目定義為賬面金額在1 000元以下的所有應(yīng)收賬款明細(xì)賬賬戶(hù)，并決定對(duì)其不實(shí)施審計(jì)程序。剔除重大項(xiàng)目和極不重要項(xiàng)目后抽樣總體變成2 200 000元，包括l 500個(gè)賬戶(hù)，如表l 0.9所示。

　　抽樣總體

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師將錯(cuò)報(bào)界定為被審計(jì)單位不能合理解釋并提供相應(yīng)依據(jù)的，應(yīng)收賬款賬面金額與注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施抽樣所獲得的審計(jì)證據(jù)所支持的金額之間的差異(高估)。錯(cuò)報(bào)不包括明細(xì)賬戶(hù)之間的誤記、在途款項(xiàng)，以及被審計(jì)單位已經(jīng)修改的差異。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師將應(yīng)收賬款存在認(rèn)定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平評(píng)估為“中"，且由于沒(méi)有對(duì)應(yīng)收賬款的存在認(rèn)定實(shí)施與函證目標(biāo)相同的其他實(shí)質(zhì)性程序而將“其他實(shí)質(zhì)性程序的檢查風(fēng)險(xiǎn)”評(píng)估為“*6”。根據(jù)表10一8得到的保證系數(shù)為2.3。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)下列公式估計(jì)樣本規(guī)模：

　　2 200 000÷1 40 000×2.3≈36

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師將抽樣總體分成金額大致相等的兩層，發(fā)現(xiàn)兩層分別包含的項(xiàng)目數(shù)量相差很大，因此決定分層。注冊(cè)會(huì)計(jì)師將36個(gè)樣本平均分配到這兩個(gè)賬面金額大致相等的層，每層18個(gè)樣本。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師從*9層300個(gè)賬戶(hù)中選取l8個(gè)，從第二層l200個(gè)賬戶(hù)中也選取l 8個(gè)。樣本分層情況如表l0.10所示。

　　樣本分層表

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師向37個(gè)客戶(hù)寄發(fā)了詢(xún)證函，包括l個(gè)重大項(xiàng)目和36個(gè)選出的樣本。重大項(xiàng)目中存在的錯(cuò)報(bào)為l 034元。36個(gè)樣本中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)如表10.1 1所示。

　　樣本錯(cuò)報(bào)匯總表

　　注：層錯(cuò)報(bào)額=層樣本錯(cuò)報(bào)額÷層樣本賬面總額×層賬面總額。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師利用比率法推斷的總體錯(cuò)報(bào)額為40 996元，加上重大項(xiàng)目中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)l034元，計(jì)算出錯(cuò)報(bào)總額為42 030元。注冊(cè)會(huì)計(jì)師將推斷的錯(cuò)報(bào)總額42 030元與可容忍錯(cuò)報(bào)140 000元比較，認(rèn)為應(yīng)收賬款借方賬面余額發(fā)生的錯(cuò)報(bào)超過(guò)可容忍錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)很小，因此總體可以接受。也就是說(shuō)，即使在其推斷的錯(cuò)報(bào)上加上合理的抽樣風(fēng)險(xiǎn)允許限度，也不會(huì)出現(xiàn)一個(gè)超過(guò)可容忍錯(cuò)報(bào)的總額。注冊(cè)會(huì)計(jì)師調(diào)查了錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)和原因，確定它們是由筆誤所導(dǎo)致的，因此不代表額外的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。