二、需要特別考慮的重大錯報風險
(一)特別風險的含義
作為風險評估的一部分，注冊會計師應當運用職業(yè)判斷，確定識別的風險哪些是需要特別考慮的重大錯報風險(以下簡稱特別風險)。
(二)確定特別風險時應考慮的事項
在確定哪些風險是特別風險時，注冊會計師應當在考慮識別出的控制對相關風險的抵消效果前，根據(jù)風險的性質(zhì)、潛在錯報的重要程度(包括該風險是否可能導致多項錯報)和發(fā)生的可能性，判斷風險是否屬于特別風險。
(三)非常規(guī)交易和判斷事項導致的特別風險
特別風險通常與重大的非常規(guī)交易和判斷事項有關。
(1)非常規(guī)交易是指由于金額或性質(zhì)異常而不經(jīng)常發(fā)生的交易。非常規(guī)交易會導致特別風險，因為：
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?、跀?shù)據(jù)收集和處理涉及更多的人工成分;
③復雜的計算或會計處理方法;
?、芊浅Ｒ?guī)交易的性質(zhì)可能使被審計單位難以對由此產(chǎn)生的特別風險實施有效控制。
(2)判斷事項可能會導致的特別風險：
?、賹ι婕皶嫻烙嫛⑹杖氪_認等方面的會計原則存在不同的理解;
?、谒蟮呐袛嗫赡苁侵饔^和復雜的，或需要對未來事項作出假設。
(四)考慮與特別風險相關的控制
了解與特別風險相關的控制，有助于注冊會計師制定有效的審計方案予以應對。對特別風險，注冊會計師應當評價相關控制的設計情況，并確定其是否已經(jīng)得到執(zhí)行。由于與重大非常規(guī)交易或判斷事項相關的風險很少受到日?？刂频募s束，注冊會計師應當了解被審計單
位是否針對該特別風險設計和實施了控制。
如果管理層未能實施控制以恰當應對特別風險，注冊會計師應當認為內(nèi)部控制存在重大缺陷，并考慮其對風險評估的影響。在此情況下，注冊會計師應當就此類事項與治理層溝通。
三、僅通過實質(zhì)性程序無法應對的重大錯報風險
應當進行控制測試
在被審計單位對日常交易采用高度自動化處理的情況下，審計證據(jù)可能僅以電子形式存在，其充分性和適當性通常取決于自動化信息系統(tǒng)相關控制的有效性，注冊會計師應當考慮僅通過實施實質(zhì)性程序不能獲取充分、適當審計證據(jù)的可能性。
四、對風險評估的修正
注冊會計師對認定層次重大錯報風險的評估應以獲取的審計證據(jù)為基礎，并可能隨著不斷獲取審計證據(jù)而做出相應的變化。
