科技服務(wù)企業(yè)主要是提供勞務(wù)來獲取收入的企業(yè)，對于收入的確定應(yīng)參照《企業(yè)會計準則第14號——收入》(CAS 14)中提供勞務(wù)收入的規(guī)定來進行。筆者認為，由于科技服務(wù)企業(yè)的特殊性，在進行百分比法完工程度測量的時候，其方法不是一成不變的，要根據(jù)不同項目的具體情況采用不同的方法來確認。
一、會計準則對提供勞務(wù)收入確認的要求
CAS 14指出，提供勞務(wù)收入的確認，應(yīng)滿足兩個條件：*9，提供勞務(wù)收入的金額能夠可靠計量。對于科技服務(wù)企業(yè)，一般看是否簽訂了合同或者協(xié)議。如果簽訂了合同或者協(xié)議，則可認為其金額是能夠可靠計量的。第二，相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。對于科技服務(wù)企業(yè)的經(jīng)濟利益是否很可能流入企業(yè)，一般要看客戶的信譽、企業(yè)的以前經(jīng)驗估計和雙方是否就結(jié)算方式和期限達成合同或者條款等因素，綜合進行判斷。
若同時滿足上述兩個條件，則可以采用完工百分比法來進行收入的計量。根據(jù)CAS 14的規(guī)定，完工百分比法在具體運用時可以選用以下三種方法：①已完工作的測量，這是一種比較專業(yè)的測量方法，由專業(yè)的測量師對提供的勞務(wù)進行測量，并按照一定的計算方法確定勞務(wù)交易的完工程度。②計算已提供勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例，這種方法主要以勞務(wù)量為標準確定提供勞務(wù)的交易完工程度。③計算已發(fā)生成本占估計總成本的比例，這種方法主要以勞務(wù)量為標準確定交易的完工程度。這三種方法每種都有其適用的具體情況。從企業(yè)的角度看，在提供的服務(wù)是跨年的情況下，分段確認收入、成本能夠更準確及時地反映企業(yè)的經(jīng)營狀況。
二、實務(wù)中對勞務(wù)結(jié)果的可靠估計
采用完工百分比法確認提供勞務(wù)收入的前提是“提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計”。對此應(yīng)如何界定呢?筆者認為，要以謹慎性原則為前提，判斷的依據(jù)一般看合同或者協(xié)議，有些合同或者協(xié)議中會很明確地約定服務(wù)提供過程中的階段性交付，或者召開評審會，或者由獨立的第三方介入對服務(wù)的進度予以確認。經(jīng)過這些程序，表明項目的階段風險已經(jīng)轉(zhuǎn)移、勞務(wù)的部分結(jié)果能夠可靠估計，因此可以根據(jù)項目的具體進度確定收入和結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。
實務(wù)中，不是每個合同或者協(xié)議都有明確規(guī)定的，如果遇到合同約定不明確的情況，就存在一個會計人員職業(yè)判斷的問題。會計人員可以根據(jù)公司的相關(guān)業(yè)務(wù)部門或項目管理部門對勞務(wù)的全部或部分結(jié)果的執(zhí)行情況，并在服務(wù)進行到某些可觀測到的關(guān)鍵的時間節(jié)點上進行會計估計。具體觀測的時間節(jié)點有三個：①收到客戶的付款時。除了預付款外，客戶的付款一般與項目的完工進度直接相聯(lián)系。收到客戶的款項時，項目的經(jīng)濟利益已經(jīng)確定流入到企業(yè)，項目的風險也基本轉(zhuǎn)移，因此可以確定收入。②向客戶開具發(fā)票時。開票如果相當于收款和項目交付或者部分交付，則此時可確認收入。③年終決算時。年終結(jié)算時一般會對所有項目進行整理，這時候就要對項目的進度和結(jié)果進行判斷和估計，并確定是否可以確認相關(guān)的收入、結(jié)轉(zhuǎn)項目已發(fā)生的成本。
對科技服務(wù)企業(yè)項目結(jié)果的估計，需要保持相應(yīng)的謹慎性，主要應(yīng)關(guān)注“應(yīng)收賬款”和“勞務(wù)成本”這兩個賬戶?？萍挤?wù)企業(yè)采用完工百分比法確認提供勞務(wù)收入時，應(yīng)按照確定的提供勞務(wù)收入金額，借記“應(yīng)收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目。結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本時，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“勞務(wù)成本”科目。值得注意的是，如果發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款與收入不配比時，則需要關(guān)注確認的收入是否滿足確認條件。
另外，還需要經(jīng)常性地檢查“勞務(wù)成本”科目，如果項目不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的流入，則要適時地轉(zhuǎn)入成本，避免企業(yè)出現(xiàn)不良資產(chǎn)。此時，企業(yè)應(yīng)正確預計已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本是否能夠得到補償，分別進行會計處理：當已發(fā)生的勞務(wù)能夠得到補償時，應(yīng)按照能夠得到補償?shù)膭趧?wù)成本確認勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)發(fā)生的成本;當預計的勞務(wù)成本全部不能得到補償時，應(yīng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計入當期損益，不確認勞務(wù)收入。
三、完工百分比法的應(yīng)用舉例www.2361.net
例1：甲科技服務(wù)公司于2013年11月1日與丙公司簽訂合同，為丙公司定制一款軟件，工期為5個月，總收入為400萬元。到2013年12月31日，甲公司已發(fā)生成本220萬元，預計開發(fā)軟件還將發(fā)生成本80萬元。2013年12月31日，經(jīng)專業(yè)的測量，該軟件完工進度為60%。
分析：甲公司應(yīng)該按照*9種方法“已完工作的測量”來確認完工百分比。其會計分錄為：借：主營業(yè)務(wù)成本;貸：勞務(wù)成本等。借：銀行存款，預收賬款等;貸：主營業(yè)務(wù)收入。
例2：甲科技服務(wù)公司于2013年4月1日與乙公司簽訂了一項咨詢合同。合同約定，咨詢期為2年，咨詢費用為30萬元。乙公司分三次等額支付咨詢費，*9次在項目開始時支付，第二次在中期支付，第三次在項目結(jié)束時支付。甲公司估計的提供咨詢勞務(wù)總成本為18萬元，都是咨詢?nèi)藛T的工資。假設(shè)每月提供的勞務(wù)量相同。
分析：這種情況下可以采用第二種方法，即“已提供勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例”。因為在此題中，總的工作量是確定的，且每月提供的勞務(wù)量也是已知的，滿足第二種方法的使用條件。所以，在確定完工進度時，2013年應(yīng)確認的完工進度=9×18÷24÷18×100%=37.5%，確定提供的勞務(wù)收入=30×37.5%=11.25(萬元)，結(jié)轉(zhuǎn)提供的勞務(wù)成本=18×37.5%=6.75(萬元)。在2014年，提供勞務(wù)的完工進度=21÷24×100%=85.7%，確定提供的勞務(wù)收入=30×85.7%-11.25=15(萬元)，結(jié)轉(zhuǎn)提供的勞務(wù)成本=18×85.7%-6.75=9(萬元)。其會計分錄同上。
例3：甲科技服務(wù)公司于2013年12月1日接受一項設(shè)備安裝服務(wù)，安裝期為三個月，合同總收入為60萬元，到年底已經(jīng)預收了44萬元安裝服務(wù)費。實際發(fā)生安裝費用28萬元，假設(shè)均為安裝人員的工資，估計還會發(fā)生安裝費用12萬元。
分析：在這種情況下，適合采用第三種方法，即“已發(fā)生成本占估計總成本的比例”。從此題可以看出，已發(fā)生的成本和總成本都是能估計的，所以在2013年12月31日，應(yīng)確定完工百分比=28÷(28+12)×100%=70%，2013年12月31日應(yīng)確認的提供勞務(wù)收入=60×70%=42(萬元)，應(yīng)確認的提供勞務(wù)成本=(28+12)×70%=28(萬元)。其會計分錄同上。