汕尾國家會計學院繼續(xù)教育網(wǎng)：虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅

　　國家稅務總局在1997年8月，下發(fā)了《關于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[1997]134號），通知對納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票涉及增值稅的有關事宜作了明確規(guī)定。2000年11月，為了嚴厲打擊虛開增值稅專用發(fā)票活動，保護納稅人的合法權益，國家稅務總局又相繼下發(fā)了《國家稅務總局關于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》的補充通知（國稅發(fā)[2000]182號）和《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[2000]187號），文件對納稅人取得虛開增值稅專用發(fā)票涉及增值稅的處理作了明確規(guī)定，并對“善意”及“非善意”作了政策界定。“善意”是指購貨方與銷售方存在真實的交易，銷售方使用的是其所在省（自治區(qū)、直轄市和計劃單列市）的專用發(fā)票，專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部內(nèi)容與實際相符，且沒有證據(jù)表明購貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的。對于“善意”取得增值稅專用發(fā)票的，對購貨方不以偷稅或者騙取出口退稅論處，但應按有關法規(guī)不予抵扣進項稅款或者不予出口退稅；購貨方已經(jīng)抵扣的進項稅款或者取得的出口退稅，應依法追繳。不符合上述條件的屬于“非善意”取得增值稅專用發(fā)票，納稅人將“非善意”取得的增值稅專用發(fā)票向稅務機關申報抵扣稅款或者申請出口退稅的，應當按偷稅、騙取出口退稅處理，依照《中華人民共和國稅收征收管理法》及有關法規(guī)追繳稅款，處以偷稅、騙稅數(shù)額五倍以下的罰款。但總局文件僅對增值稅的處理作出規(guī)定，未涉及所購入貨物的成本列支問題。國家稅務總局未對內(nèi)資企業(yè)取得虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題作出規(guī)定。但對于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)取得虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題，總局針對廈門市國家稅務局的請示，在2003年2月下發(fā)了《國家稅務總局關于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)通過虛開增值稅專用發(fā)票購進的貨物所得稅處理問題的批復》（國稅函[2003]112號），文件規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第十七條的規(guī)定，企業(yè)各項會計記錄必須完整準確，有合法憑證作為記賬依據(jù)。因此，如果企業(yè)不能依照規(guī)定取得合法購貨發(fā)票，無法確定其支付貨款的真實性和準確性，其購進貨物所支付的貨款，在計算企業(yè)應納稅所得額時，不得作為成本費用扣除；根據(jù)財政部《關于增值稅會計處理的規(guī)定》（[93]財會字第83號），企業(yè)繳納的增值稅（包括因取得虛開增值稅專用發(fā)票而被查補的增值稅）在計算企業(yè)應納稅所得額時，也不得作為成本費用扣除。

　　由于總局未對內(nèi)資企業(yè)取得虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題作出規(guī)定，各地在執(zhí)行過程中存在不一致的現(xiàn)象，對于納稅人“非善意”取得虛開的增值稅專用發(fā)票情況下購進貨物所支付的貨款，各地在執(zhí)行過程中都不允許稅前扣除，但對于納稅人“善意”取得虛開的增值稅專用發(fā)票情況下所得稅問題的處理存在爭議，大部分人認為，納稅人有真實的貨物交易，購入貨物應當允許在稅前扣除，但也有人認為根據(jù)國家稅務總局印發(fā)的《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號）第三條規(guī)定：“納稅人申報的扣除要真實、合法”，而虛開的增值稅專用發(fā)票不符合上述要求。因此，在計算應納稅所得額時，其購進貨物所支付的貨款不得稅前扣除。各地執(zhí)行政策的不統(tǒng)一嚴重影響了稅收政策的嚴肅性，不符合依法治稅，規(guī)范執(zhí)法的要求，對稅務部門來說還存在著失職、瀆職的潛在風險。筆者認為，對納稅人取得虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題政策應及時明確。一是必須統(tǒng)一內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)的政策規(guī)定。二是應明確規(guī)定，對納稅人取得虛開增值稅專用發(fā)票，不論“善意”與“非善意”，其購進貨物所支付的貨款一律不得在稅前扣除。三是納稅人“善意”取得虛開增值稅專用發(fā)票，購貨方能夠重新從銷售方取得防偽稅控系統(tǒng)開出的合法、有效專用發(fā)票的，或者取得手工開出的合法、有效專用發(fā)票且取得了銷售方所在地稅務機關或者正在依法對銷售方虛開專用發(fā)票行為進行查處證明的，其購進貨物所支付的貨款允許稅前扣除。這主要是基于以下幾個方面的考慮：

　　1、總局對外商投資企業(yè)和外國企業(yè)通過虛開增值稅專用發(fā)票購進的貨物所得稅問題已作了明確規(guī)定，但由于未對內(nèi)資企業(yè)取得虛開增值稅專用發(fā)票的貨物所得稅問題作出規(guī)定，大部分地方對納稅人“善意”取得虛開的增值稅專用發(fā)票情況下購進貨物所支付的貨款允許稅前扣除，同一行為對外商投資企業(yè)和外國企業(yè)而言稅收負擔明顯增加，不符合給予外商投資企業(yè)和外國企業(yè)“國民待遇”這一原則。

　　2、《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第十七條的規(guī)定，企業(yè)各項會計記錄必須完整準確，有合法憑證作為記賬依據(jù)?！镀髽I(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號）第三條規(guī)定：“納稅人申報的扣除要真實、合法”，而虛開的增值稅專用發(fā)票不符合上述要求，即便是在“善意”取得虛開的增值稅專用發(fā)票情況下，納稅人有真實的貨物交易，但仍不符合“合法性”的要求，因此，在計算應納稅所得額時，其購進貨物所支付的貨款不得稅前扣除。

　　3、《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[2000]187號）規(guī)定：購貨方能夠重新從銷售方取得防偽稅控系統(tǒng)開出的合法、有效專用發(fā)票的，或者取得手工開出的合法、有效專用發(fā)票且取得了銷售方所在地稅務機關或者正在依法對銷售方虛開專用發(fā)票行為進行查處證明的，購貨方所在地稅務機關應依法準予抵扣進項稅款或者出口退稅。根據(jù)上述政策精神，對購貨方能夠重新從銷售方取得合法、有效專用發(fā)票的，其購進貨物所支付的貨款也應允許稅前扣除。

 　　　　

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