延安實務稅務技巧：增值稅一般納稅人應納稅額的計算(一)

　　增值稅一般納稅人，應納稅額等于當期銷項稅額減當期進項稅額。增值稅一般納稅人當期應納稅額的多少，取決于當期銷項稅額和當期進項稅額這兩個因素。在分別確定銷項稅額和進項稅額的情況下，就不難計算出應納稅額。

　　一、銷項稅額的計算

　　銷項稅額是指納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，按照銷售額或應稅勞務收入和規(guī)定的稅率計算并向購買方收取的增值稅稅額。銷項稅額的計算公式為：

　　銷項稅額＝銷售額×適用稅率

　　銷項稅額是增值稅條例中的一個概念，從定義和公式中我們可以知道，它是由購買方支付的稅額；對于屬于一般納稅人的銷售方來講，在沒有抵扣其進項稅額前，銷售方收取的銷項稅額還不是其應納增值稅稅額。銷項稅額的計算取決于銷售額和適用稅率兩個因素。適用稅率在前已有說明，此處主要介紹銷售額。需要強調(diào)的是，增值稅是價外稅，公式中的“銷售額”必須是不包括收取的銷項稅額的銷售額。

　　（一）一般銷售方式下的銷售額正確計算應納增值稅額，需要首先核算準確作為增值稅計稅依據(jù)的銷售額。銷售額是指納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務向購買方（承受應稅勞務也視為購買方）收取的全部價款和價外費用，但是不包括收取的銷項稅額。

　　價外費用（實屬價外收入）是指價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、，優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質(zhì)的價外收費。但下列項目不包括在內(nèi)：

　　1.向購買方收取的銷項稅額；

　　2.受委托加工應征消費稅的消費品所代收代繳的消費品；

　　3.同時符合以下條件的代墊運費：

　　（1）承運者的運費發(fā)票開具給購貨方的；

　?。?）納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的。

　　凡隨同銷售貨物或提供應稅勞務向購買方收取的價外費用，無論其會計制度如何核算，均應并入銷售額計算應納稅額。

　　稅法規(guī)定各種性質(zhì)的價外收費都要并入銷售額計算征稅，目的是防止以各種名目的收費減少銷售額逃避納稅的現(xiàn)象。但是應當注意，根據(jù)國家稅務總局規(guī)定：對增值稅一般納稅人（包括納稅人自己或代其他部門）向購買方收取的價外費用和逾期包裝物押金，應視為含稅收入，在征稅時換算成不含稅收入再并入銷售額。按會計制度規(guī)定，由于對價外收費一般都不在“產(chǎn)品銷售收入”或“商品銷售收入”科目中核算，而在“其他應付款”、“其他業(yè)務收入”、“營業(yè)外收入”等科目中核算。這樣，企業(yè)在實務中時常出現(xiàn)對價外收費雖在相應科目中作會計核算。但卻未核算銷項稅額；有的企業(yè)則既不按會計核算要求進行收入核算，又不按規(guī)定核算銷項稅額，而是將發(fā)生的價外收費直接沖減有關費用科目。這些做法都是逃避納稅的錯誤行為，是要受到稅法處罰的。因此，納稅人對價外收費按稅法規(guī)定并入銷項稅額計稅必須予以高度重視，嚴格核查各項價外收費，保證做到正確計稅和會計核算。

　　（二）特殊銷售方式下的銷售額

　　在銷售活動中，為了達到促銷的目的，有多種銷售方式。不同銷售方式下，銷售者取得的銷售額會有所不同。對不同銷售方式如何確定其計征增值稅的銷售額，既是納稅人關心的問題，也是稅法必須分別予以明確規(guī)定的事情。稅法對以下幾種銷售方式分別作了規(guī)定：

　　1.采取折扣方式銷售

　　折扣銷售是指銷貨方在銷售貨物或應稅勞務時，因購貨方購貨數(shù)量較大等原因而給予購貨方的價格優(yōu)惠（如購買5件，銷售價格折扣10％，購買10件，折扣20％等）。由于折扣是在實現(xiàn)銷售時同時發(fā)生的，因此，稅法規(guī)定，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷售額計算增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財務上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。這里需要做幾點解釋：*9，折扣銷售不同于銷售折扣。銷售折扣是指銷貨方在銷售貨物或應稅勞務后，為了鼓勵購貨方及早償還貨款而協(xié)議許諾給予購貨方的一種折扣優(yōu)待（如：10天內(nèi)付款，貨款折扣2％；20天內(nèi)付款，折扣1％；30天內(nèi)全價付款）。銷售折扣發(fā)生在銷貨之后，是一種融資性質(zhì)的理財費用，因此，銷售折扣不得從銷售額中減除。企業(yè)在確定銷售額時應把折扣銷售與銷售折扣嚴格區(qū)分開。另外，銷售折扣又不同于銷售折讓。銷售折讓是指貨物銷售后，由于其品種、質(zhì)量等原因購貨方未予退貨，但銷貨方需給予購貨方的一種價格折讓。銷售折讓與銷售折扣相比較，雖然都是在貨物銷售后發(fā)生的，但因為銷售折讓是由于貨物的品種和質(zhì)量引起銷售額的減少，因此，對銷售折讓可以折讓后的貨款為銷售額。第二，折扣銷售僅限于貨物價格的折扣，如果銷貨者將自產(chǎn)、委托加工和購買的貨物用于實物折扣的，則該實物款額不能從貨物銷售額中減除，且該實物應按增值稅條例“視同銷售貨物”中的“贈送他人”計算征收增值稅。第三，對折扣銷售之所以規(guī)定銷售額與折扣額須在同一張發(fā)票上注明，是從保證增值稅征稅、扣稅相一致的角度考慮的。如果允許對銷售額開一張銷貨發(fā)票，對折扣額再開一張退款紅字發(fā)票，就可能造成銷貨方按減除折扣額后的銷售額計算銷項稅額，而購貨方卻按未減除折扣額的銷售額及其進項稅額進行抵扣的問題。這種造成增值稅計算征收混亂的做法是不允許的。

　　2.采取以舊換新方式銷售

　　以舊換新是指納稅人在銷售自己的貨物時，有償收回舊貨物的行為。根據(jù)稅法規(guī)定，采取以舊換新方式銷售貨物的，應按新貨物的同期銷售價格確定銷售額，不得扣減舊貨物的收購價格。所以這樣規(guī)定，既是因為銷售貨物與收購貨物是兩個不同的業(yè)務活動，銷售額與收購額不能相互抵減，也是為了嚴格增值稅的計算征收，防止出現(xiàn)銷售額不實、減少納稅的現(xiàn)象?？紤]到金銀首飾以舊換新業(yè)務的特殊情況，對金銀首飾以舊換新業(yè)務、可以按銷售方實際收取的不含增值稅的全部價款征收增值稅。

　　3.采取還本銷售方式銷售

　　還本銷售是指納稅人在銷售貨物后，到一定期限由銷售方一次或分次退還給購貨方全部或部分價款。這種方式實際上是一種籌集資金，是以貨物換取資金的使用價值，到期還本不付息的方法。稅法規(guī)定，采取還本銷售方式銷售貨物，其銷售額就是貨物的銷售價格，不得從銷售額中減除還本支出。

　　4.采取以物易物方式銷售

　　以物易物是一種較為特殊的購銷活動，是指購銷雙方不是以貨幣結(jié)算，而是以同等價款的貨物相互結(jié)算，實現(xiàn)貨物購銷的一種方式。在實務中，有的納稅人以為以物易物不是購銷行為，銷貨方收到購貨方抵頂貨款的貨物，認為自己不是購貨；購貨方發(fā)出抵頂貨款的貨物，認為自己不是銷貨。這兩種認識都是錯誤的。正確的方法應當是：以物易物雙方都應作購銷處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷售額并計算銷項稅額，以各自收到的貨物按規(guī)定核算購貨額并計算進項稅額。應注意的是：在以物易物活動中，應分別開具合法的票據(jù)，如收到的貨物不能取得相應的增值稅專用發(fā)票或其他合法票據(jù)的，不能抵扣進項稅額。

　　5.包裝物押金是否計入銷售額

　　包裝物是指納稅人包裝本單位貨物的各種物品。納稅人銷售貨物時另收取包裝物押金，目的是促使購貨方及早退回包裝物以便周轉(zhuǎn)使用。對包裝物的押金是否計人貨物銷售額呢？根據(jù)稅法規(guī)定，納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨記賬核算的，時間在1年以內(nèi)，又未過期的，不并入銷售額征稅；但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應按所包裝貨物的適用稅率計算銷項稅額。這其中，“逾期”是指按合同約定實際逾期或以1年為期限，對收取1年以上的押金，無論是否退還均并入銷售額征稅。當然，在將包裝物押金并入銷售額征稅時，需要先將該押金換算為不含稅價，再并人銷售額征稅。對

 　　　　

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