會計差錯以及會計差錯更正對于會計人員來說，并不陌生。會計差錯是指在會計核算時，由于計量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯誤;會計差錯更正是指對企業(yè)在會計核算中，由于計量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯誤進(jìn)行的糾正。在財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》及《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》(簡稱《規(guī)范》)和國家稅務(wù)總局發(fā)布的《增值稅日?；檗k法》(簡稱《辦法》)等法律規(guī)范中，分別對會計差錯的更正方法和適用條件都做出了相應(yīng)規(guī)定。在《基礎(chǔ)會計》等會計類教材中，對會計差錯以及會計差錯更正方法做了相應(yīng)的介紹;在財會類期刊中，也有一些論述會計差錯以及會計差錯更正方法的研究文獻(xiàn)。但是，通過仔細(xì)的對比研究發(fā)現(xiàn)，會計差錯的更正在《規(guī)范》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《辦法》中的規(guī)定有所不同，而相關(guān)的會計類教材以及文獻(xiàn)介紹得比較簡單，因此，非常有必要重新對會計差錯以及會計差錯的更正方法進(jìn)行研究與規(guī)范，進(jìn)而指導(dǎo)會計實(shí)務(wù)。
　　一、會計差錯產(chǎn)生原因及對會計差錯更正的理解
　　在會計實(shí)務(wù)中，難免會發(fā)生計量、確認(rèn)、記錄等方面的錯誤。究其原因，無非有以下兩種：故意為之與非故意為之。故意為之是一種主觀故意，這種差錯構(gòu)成會計舞弊行為;非故意為之是一種非主觀故意，產(chǎn)生原因有可能是會計人員的粗心而造成的，也有可能是做賬時的身體或者精神方面過度勞累的原因而出現(xiàn)一些恍惚造成的，還有可能是會計方法的理解或選擇錯誤造成的。
　　企業(yè)會計準(zhǔn)則中的會計差錯是指在會計工作中，發(fā)生計量、確認(rèn)、記錄等方面的錯誤。這個會計差錯的概念*2影響力，*2指導(dǎo)作用，其他地方的會計差錯基本上也是沿用這個概念。但是它并沒有去仔細(xì)分析會計差錯產(chǎn)生的原因，更別說區(qū)別對待。雖然以上幾種原因都可能造成會計差錯，但是性質(zhì)是完全不一樣的。所以在界定會計差錯的概念時應(yīng)該嚴(yán)格加以區(qū)分。
　　對于會計差錯更正常用的方法有：劃線更正法、紅字更正法、補(bǔ)充更正法。實(shí)際上，會計差錯更正方法并不簡簡單單指以上介紹的三種更正方法，而是如何對待會計差錯的一系列問題，會計差錯更正法只是其中的很少一部分。要做好會計差錯的更正，不能僅僅更改數(shù)字就算完成。對于一個企業(yè)管理人員來說，差錯更正的真正目的是在以后減少同樣的錯誤。因此，會計差錯的更正應(yīng)該考慮更全面一些，不僅僅考慮更正方法，還要考慮一系列的管理方法與措施，如：采取什么措施減少會計舞弊;采取什么方法減少會計工作人員的粗心大意以及過度勞累的問題;采取什么方法加強(qiáng)企業(yè)會計人員對會計制度的理解等等。
　　二、會計差錯類別分析
　　實(shí)際上，除了會計差錯產(chǎn)生的原因，會計差錯之間還存在很多區(qū)別，下面就從會計差錯產(chǎn)生的時間、產(chǎn)生的程序、會計差錯涉及的會計科目、會計差錯的重要性等方面來進(jìn)行分類研究。
　　1. 會計差錯的時間概念。會計上有一個會計分期的理論假設(shè)，即使同類型的會計經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)生在不同的時間段，處理的方式不一樣的，會計差錯同樣如此。時間在會計差錯上的表現(xiàn)，實(shí)際上有兩個不同的概念：會計差錯發(fā)生的時間和會計差錯被發(fā)現(xiàn)的時間。會計差錯發(fā)生的時間是指在查賬時，會計差錯出現(xiàn)的時間，比如說，發(fā)生記賬錯誤的記賬憑證上填寫的時間。會計差錯被發(fā)現(xiàn)的時間是指審核或查賬時的那個時間點(diǎn)，又可分為年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間以及財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之后。
　　因此，如果會計差錯被發(fā)現(xiàn)的時間和會計差錯發(fā)生的時間在同一個會計期間，處理起來較為簡單;而如果這兩個時間不是在同一個會計期間，那么就有可能涉及到會計事項(xiàng)的調(diào)整，處理起來就比較復(fù)雜。因此，會計人員在考慮會計差錯更正的時候，必須考慮會計差錯發(fā)生的時間與會計差錯發(fā)現(xiàn)的時間是否同屬一個會計期間。
　　2. 會計差錯產(chǎn)生的程序。會計做賬有一系列的會計程序，如;填寫與審核原始憑證、編制與審核記賬憑證、登記賬簿、編制科目匯總表、出報表等。從會計差錯產(chǎn)生的程序來看，會計差錯產(chǎn)生的起因主要有以下幾種：①原始憑證填寫錯誤，從而導(dǎo)致記賬等一系列的會計差錯;②原始憑證填寫無誤，記賬憑證填寫錯誤，以致后面的一連串錯誤;③記賬憑證無誤，登記賬簿出現(xiàn)錯誤，從而導(dǎo)致后面的一系列錯誤;④賬簿登記無誤，而報表數(shù)據(jù)填寫有誤。以上這幾種錯誤都會形成會計差錯，都需要進(jìn)行會計差錯更正，但是由于幾種會計差錯產(chǎn)生影響范圍的不同，會計差錯更正的方法也應(yīng)有所區(qū)別，這樣才能更詳細(xì)、更清晰、更有針對性。
　　3. 會計差錯涉及的會計科目。不同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，在利用借貸記賬法記賬的時候，會涉及到不同的會計科目。在會計差錯的更正處理時，經(jīng)常需要考慮會計差錯涉及到的會計科目問題，比如，沒有涉及到成本類或損益類會計科目的會計憑證的差錯，更正起來會簡單一些，因?yàn)椴恍枰紤]到所得稅等一系列的問題;而如果會計差錯涉及到成本類或者損益類的會計科目，則需要考慮所得稅的調(diào)整等問題，相對來說要復(fù)雜得多。
　　4. 會計差錯重要性。會計上的重要性是指在特定環(huán)境下，可能影響會計報表使用者判斷或決策的錯報或漏報的嚴(yán)重程度，它是會計理論和實(shí)務(wù)中的一個基礎(chǔ)概念和基本原則，在會計理論與實(shí)務(wù)中有著廣泛的運(yùn)用。重要性具有數(shù)量和質(zhì)量兩方面的標(biāo)準(zhǔn)。重要性的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)通常是指重要性的金額界限;重要性的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)往往是通過對各種影響報表使用者決策的因素進(jìn)行定性分析之后得出的結(jié)論。在實(shí)務(wù)中,由于定性標(biāo)準(zhǔn)比定量標(biāo)準(zhǔn)更難操作、更難把握,因此，對重要性判斷通常以定量為主、定性為輔。
　　對于會計差錯的處理，也需要應(yīng)用重要性原則，比如，同樣是銷售商品，一筆金額為1 000元，而另外一筆金額為1 000萬，那么這兩種會計差錯的處理就大不相同。通常在判斷會計差錯的重要性的時候，經(jīng)常利用一些數(shù)量指標(biāo)來進(jìn)行判斷，比如：國際著名“六大”會計公司使用的數(shù)量指南為：①稅前凈利的5 ~ 10%(凈利大時用5%，凈利小時用10%);②總資產(chǎn)的0.5% ~ 1%;③權(quán)益(凈資產(chǎn))的1%;④營業(yè)收入的0.5 ~ 1%;⑤根據(jù)資產(chǎn)總額與營業(yè)收入中較大的一項(xiàng)確定一個變動比率，并選取同期會計報表中都最小的重要性水平作為會計報表層的重要性水平(即最低原則)。
　　三、會計差錯的更正處理
　　對會計差錯進(jìn)行更正時，我們既要考慮會計差錯處理原則，又要考慮會計差錯更正方法。
　　1. 會計差錯處理原則。會計差錯的處理是管理活動的一部分，而不僅僅是改正數(shù)據(jù)，或者重新調(diào)整會計分錄，在進(jìn)行會計差錯處理時，我們應(yīng)該注意以下幾個原則
　　原則之一：理清責(zé)任，有獎有罰。會計差錯說到底是人的問題。首先要理清楚會計差錯的產(chǎn)生的責(zé)任歸屬問題，如果是會計人員故意為之,則構(gòu)成會計舞弊行為，那么必須根據(jù)行政法規(guī)、企業(yè)管理制度、企業(yè)財務(wù)制度著重處罰，堅決杜絕以后類似會計舞弊的發(fā)生;如果是粗心大意而無意為之造成的，則應(yīng)該加以細(xì)心教導(dǎo)或者警告;如果是由于長期的工作勞累形成的身心疲憊而導(dǎo)致的，公司領(lǐng)導(dǎo)則應(yīng)該考慮給予會計人員多一些休息時間。對于較少出現(xiàn)會計差錯的會計人員，應(yīng)該加以獎勵，真正做到有獎有罰。
　　原則之二：遵循會計準(zhǔn)則以及會計基本規(guī)范。會計準(zhǔn)則是會計行為規(guī)范，任何會計行為都需要遵循會計準(zhǔn)則，如借貸記賬法就必須做到有借必有貸，借貸必相等，同時需要有相關(guān)的原始憑證作為記賬憑證的依據(jù)，會計差錯更正同樣如此。
　　原則之三：處理方法盡量少且統(tǒng)一規(guī)范。會計差錯產(chǎn)生的原因以及種類有很多，如果每種會計差錯都要用不同的處理方法，那么在執(zhí)行起來就會比較亂，所以盡量減少處理方法，統(tǒng)一處理規(guī)范。
　　原則之四：簡單易懂，執(zhí)行方便。要規(guī)范會計差錯更正行為，讓所有會計人員去參照執(zhí)行，則會計差錯更正方法與措施必須能夠讓會計人員清晰理解，執(zhí)行起來簡單方便，這樣才有助于全面推廣與執(zhí)行。
　　2.會計差錯的更正處理思路。根據(jù)以上會計差錯的分類分析，會計差錯由于產(chǎn)生的時間、發(fā)生的步驟，涉及的科目以及重要性的不同，會形成很多組合。
　　按照排列組合，將會產(chǎn)生2×2×2×5×2=80種排列。會計差錯的更正必須建立在會計差錯的分類研究的基礎(chǔ)上，因此，我們需要去仔細(xì)分析每一種排列形成的會計差錯的類型，并以此分析每種會計差錯處理的方法。要解決這個問題，可以采用以下方法。
　　首先要設(shè)置“會計差錯”、“會計舞弊”會計總賬科目。為清晰地顯示出會計差錯的多少，我們應(yīng)該也必須設(shè)置：“會計差錯”以及“會計舞弊”這兩個會計賬戶，以示兩種差錯的區(qū)別。會計差錯表示非故意行為導(dǎo)致的會計差錯，會計舞弊表示故意行為導(dǎo)致的會計差錯，并通過設(shè)置明細(xì)科目的方式去具體區(qū)別不同的會計差錯類型。這兩個總賬賬戶作為像“在途物資”、“本年利潤”等賬戶一樣，作為中間過渡總賬賬戶，然后在這個總賬科目后增加三級明細(xì)科目，如：“會計差錯——原始憑證差錯——涉及損益類科目”。
　　還要設(shè)計會計差錯、會計舞弊匯總表，增加“會計差錯”戳記，并進(jìn)行實(shí)時登記。對于會計差錯的更正，先把錯誤的記賬憑證加蓋“會計差錯”戳記，表明此處存在會計差錯;然后統(tǒng)一填寫會計差錯匯總表。在會計差錯匯總表中，記錄以下幾個要點(diǎn)：會計差錯發(fā)生的時間、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的摘要、實(shí)際金額、錯誤金額、會計差錯發(fā)現(xiàn)的時間。
　　會計差錯必須上報企業(yè)相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)，并出示處理意見以后才能更正。目前對于會計差錯的更正，沒有相關(guān)的原始憑證作為依據(jù)，這樣處理起來就比較隨意，也不符合記賬的原則(記張憑證需要有原始品憑證作為依據(jù))，也分不清楚責(zé)任。對于出現(xiàn)會計差錯的處理步驟，首先應(yīng)該上報會計主管或企業(yè)相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)批示，并出示處理意見，然后根據(jù)處理意見來記賬，把處理意見作為記賬的原始憑證，這樣既能強(qiáng)調(diào)責(zé)任，又能解決沒有記賬憑證的尷尬。既然已經(jīng)設(shè)置“會計差錯”和“會計舞弊”的總賬科目，它們作為過渡科目，這樣我們就能解決會計差錯的更正的相應(yīng)的記賬憑證“借貸不相等”的原則性問題。
　　3.會計差錯更正處理。目前，會計實(shí)務(wù)中，經(jīng)常使用的會計差錯更正的技術(shù)方法有：劃線更正法，紅字更正法、藍(lán)字更正法、綜合調(diào)整法。更正技術(shù)方法的選擇需要根據(jù)實(shí)際情況來選擇，這樣也造成了使用者的混亂。實(shí)際上，我們只需要用劃線更正法和設(shè)置會計差錯賬戶的調(diào)整法就可以達(dá)到目的。
　　劃線更正法適用于記賬憑證只有文字錯誤而沒有金額錯誤的更正或者發(fā)現(xiàn)金額錯誤時還沒有登賬情況以及只有賬簿數(shù)字出現(xiàn)錯誤的情況(如果賬簿上需要更正金額少，可以使用這種方法;如果需要更正的金額數(shù)字太多，則不太好使用這種方法，因?yàn)闀?dǎo)致賬簿更正“一片紅”，影響賬簿的整潔，那么使用“設(shè)置會計差錯賬戶調(diào)整法”會好一些);而其他的情況都可以使用“設(shè)置會計差錯賬戶調(diào)整法”。
　　劃線更正法比較簡單，只需要把相應(yīng)的文字錯誤用紅線劃掉，并更正文字或金額數(shù)字即可，所以不再贅述。下面介紹“設(shè)置會計差錯賬戶調(diào)整法”。
　　設(shè)置會計差錯賬戶調(diào)整法是在設(shè)置“會計差錯”會計賬戶的基礎(chǔ)上，先利用“會計差錯”賬戶進(jìn)行調(diào)整。調(diào)整完以后，到底是要進(jìn)行未來追溯法，還是需要調(diào)整損益賬戶，看實(shí)際情況沿用以前所學(xué)過的調(diào)整即可。這樣，“設(shè)置會計差錯賬戶調(diào)整法”既有創(chuàng)新，又在一定程度上繼承了以前的更正處理方法。下面簡單介紹“設(shè)置會計差錯賬戶調(diào)整法”處理。
　　例1：1月1日，購買辦公用品10 000元，1月31日發(fā)現(xiàn)記賬憑證填的金額為1 000元。
　　首先，填制差錯匯總表。其次，在出現(xiàn)會計差錯的記賬憑證上蓋“會計差錯”戳記，并蓋上會計人員的印章。接著，填制新的記賬憑證(以會計差錯匯總表作為原始憑證)。借：會計差錯——非重要9 000;貸：庫存現(xiàn)金9 000。然后，要求企業(yè)主管領(lǐng)導(dǎo)簽字，并出示處理意見報告。最后，根據(jù)處理意見，編制記賬憑證(會計差錯處理意見報告作為原始憑證)。借：管理費(fèi)用9 000;貸：會計差錯——非重要9 000。
　　例2：1月1日，購買辦公用品1 000元，1月31日發(fā)現(xiàn)記賬憑證填的金額為10 000元。
　　借：庫存現(xiàn)金 9 000;貸：會計差錯——非重要 9 000。處理以后：借：會計差錯——非重要9 000;貸：管理費(fèi)用9 000。
　　例3：2012年1月1日，購買辦公用品10 000元，2013年1月31日發(fā)現(xiàn)記賬憑證填的金額為1 000元。(報表對外公布批準(zhǔn)日為2月20日)。
　?、俳瑁簳嫴铄e——非重要9 000，管理費(fèi)用1 000;貸：庫存現(xiàn)金10 000。
　?、诮瑁汗芾碣M(fèi)用9 000;貸：會計差錯——非重要9 000。
　　③借：本年利潤9 000;貸：管理費(fèi)用9 000。
　?、芙瑁核枚愘M(fèi)用2 250;貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅2 250。
　?、萁瑁罕灸昀麧? 250;貸：所得稅費(fèi)用 2 250。
　?、藿瑁豪麧櫡峙?mdash;—未分配利潤 6 750;貸：本年利潤6 750。
　　如果是發(fā)現(xiàn)以前年度的涉及損益類會計賬戶的會計差錯，只需要把本年利潤會計科目換成“以前年度損益調(diào)整”賬戶即可。
　　四、總結(jié)
　　會計差錯處理是實(shí)務(wù)中很重要的一項(xiàng)工作，目前關(guān)于會計差錯的理解以及處理方法都存在一定問題。本文從會計差錯產(chǎn)生的原因以及分類解析開始，提出“設(shè)置會計差錯賬戶調(diào)整法”會計差錯更正方法，希望能夠?yàn)闀嫴铄e更正的規(guī)范化提供借鑒，并為會計工作人員提供一種完全符合會計記賬規(guī)則的會計差錯更正方法。
 　　　　
　　掃一掃微信，學(xué)習(xí)實(shí)務(wù)技巧
　　　
　　高頓網(wǎng)校特別提醒：已經(jīng)報名2014年財會考試的考生可按照復(fù)習(xí)計劃有效進(jìn)行！另外，高頓網(wǎng)校2014年財會考試高清課程已經(jīng)開通，通過針對性地講解、訓(xùn)練、答疑、?？?，對學(xué)習(xí)過程進(jìn)行全程跟蹤、分析、指導(dǎo)，可以幫助考生全面提升備考效果。