準(zhǔn)則修訂前設(shè)置待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用賬戶的目的是：按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，嚴(yán)格劃分費(fèi)用的受益期間，正確計(jì)算各個會計(jì)期間的成本和盈虧，換句話說就是“誰 受益，誰負(fù)擔(dān)費(fèi)用”。新會計(jì)準(zhǔn)則取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目，在準(zhǔn)則和準(zhǔn)則指南中都沒有說明跨期攤提費(fèi)用怎么進(jìn)行賬務(wù)處理。本文對該問題作一探討。
　　一、待攤費(fèi)用在新會計(jì)準(zhǔn)則下的會計(jì)處理
　　(一)按新準(zhǔn)則規(guī)定，“待攤費(fèi)用”科目中一些內(nèi)容已不在該科目中核算。
　　1.經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出
　　經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應(yīng)通過“長期待攤費(fèi)用”科目核算，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法 進(jìn)行攤銷。
　　2.固定資產(chǎn)修理費(fèi)
　　固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等，不再采用待攤或預(yù)提方式，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)生產(chǎn)和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用，借記“管理費(fèi)用” 等科目，貸記“銀行存款”等科目;企業(yè)發(fā)生的與專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等，借記“銷售費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”等科目。
　　待攤預(yù)提費(fèi)用會計(jì)分錄核算舉例
　　例一、假定某工業(yè)企業(yè)10月份通過銀行預(yù)付第4季度保險費(fèi)12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元，輔助生產(chǎn)車間1800元，企業(yè)行政管理部門2700元，專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)1200元。
　　支付時的會計(jì)分錄為：
　　借：待攤費(fèi)用——預(yù)付保險費(fèi)12600
　　貸：銀行存款12600
　　10月份該企業(yè)要編制待攤費(fèi)用分配表(略)，然后，根據(jù)待攤費(fèi)用分配表編制會計(jì)分錄如下：
　　借：制造費(fèi)用——保險費(fèi)2900
　　管理費(fèi)用——保險費(fèi)900
　　營業(yè)費(fèi)用——保險費(fèi)400
　　貸：待攤費(fèi)用——待攤保險費(fèi)4200
　　該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計(jì)分錄即可。
　　例二、假定某工業(yè)企業(yè)某生產(chǎn)車間的固定資產(chǎn)大修理費(fèi)用，采用按年度的計(jì)劃修理費(fèi)用分月平均預(yù)提、年末將預(yù)提修理費(fèi)用與實(shí)際修理費(fèi)用結(jié)平的方法。該企業(yè)該生產(chǎn)車間年度計(jì)劃修理費(fèi)用為26400元，每月平均預(yù)提2200元。該車間實(shí)際支付的修理費(fèi)用為：4月份13000元，8月份14000元。修理費(fèi)用均用支票支付。
　　企業(yè)根據(jù)年度計(jì)劃編制預(yù)提費(fèi)用分配表(略)，其會計(jì)分錄如下：
　　1—3月份，每月末預(yù)提修理費(fèi)用時：
　　借：制造費(fèi)用——修理費(fèi)2200
　　貸：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用2200
　　4月份支付修理費(fèi)用時：
　　借：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用13000
　　貸：銀行存款13000
　　4月末預(yù)提修理費(fèi)用時：
　　借：制造費(fèi)用——修理費(fèi)2200
　　貸：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用2200
　　此時，4月末預(yù)提費(fèi)用賬面是借方余額4200(元)
　　5—7月份，每月末預(yù)提修理費(fèi)用時：
　　借：制造費(fèi)用——修理費(fèi)2200
　　貸：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用2200
　　此時，7月末預(yù)提費(fèi)用賬面是貸方余額200(元)
　　8月份支付修理費(fèi)用時：
　　借：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用14000
　　貸：銀行存款14000
　　此時，預(yù)提費(fèi)用賬借方發(fā)生額=13000+14000=27000(元)
　　而實(shí)際的預(yù)提數(shù)=2200×7=15400(元)
　　所以還應(yīng)預(yù)提數(shù)額=27000-15400=11600(元)
　　即8-12月5個月內(nèi)每月應(yīng)提修理費(fèi)用=11600÷5=2320(元)
　　8-12月份，每月計(jì)提修理費(fèi)用時：
　　借：制造費(fèi)用——修理費(fèi)2320
　　貸：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用2320
　　此時，12月末預(yù)提費(fèi)用賬面已無余額。
　　3.預(yù)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)
　　超過一年以上攤銷的固定資產(chǎn)租賃費(fèi)用，應(yīng)在“長期待攤費(fèi)用”賬戶核算。
　　4.低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷
　　采用一次轉(zhuǎn)銷法的，領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值，借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料”。
　　采用其他攤銷法的，領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值，借記“周轉(zhuǎn)材料(在用)”，貸記“周轉(zhuǎn)材料(在庫)”;攤銷時應(yīng)按攤銷額，借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn) 成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料(攤銷)”。
　　(二)除上述幾項(xiàng)業(yè)務(wù)外，還有一些需要在“待攤費(fèi)用”科目中核算的業(yè)務(wù)。比如：預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的 租金以及一次購買印花稅票和一次交納印花稅額較大需分?jǐn)偟臄?shù)額等。但是新發(fā)布的會計(jì)科目表中，刪去了“待攤費(fèi)用”科目，資產(chǎn)負(fù)債表中也刪去了“待攤費(fèi)用” 項(xiàng)目。這幾項(xiàng)業(yè)務(wù)如何處理，有幾種觀點(diǎn)。
　　*9種觀點(diǎn)： 支出發(fā)生時一次計(jì)入損益。
　　這種觀點(diǎn)認(rèn)為，待攤費(fèi)用是企業(yè)已經(jīng)支付但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的攤銷期在一年以內(nèi)(包括一年)的費(fèi)用，支出發(fā)生時一次計(jì)入損益與分期攤銷計(jì)入 損益對全年的損益影響是一樣的。但筆者認(rèn)為，這樣處理不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)，沒有嚴(yán)格劃分費(fèi)用的受益期間，不能正確計(jì)算各個會計(jì)期間的成本和盈虧， 不能體現(xiàn)“誰受益，誰負(fù)擔(dān)費(fèi)用”。比如：2007年12月支付2008年的報刊雜志費(fèi)，是不能計(jì)入2007年損益的。
　　第二種觀點(diǎn)：設(shè)置“待攤費(fèi)用”科目核算。
　　企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)本單位的實(shí)際情況自行增設(shè)、分拆、合并會計(jì)科目。因此，企業(yè)如有預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營租賃方 式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票等業(yè)務(wù)，可以增設(shè)“待攤費(fèi)用”科目。期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動資產(chǎn)”中反映。
　　例1：假定某企業(yè)10月份通過銀行預(yù)付第4季度保險費(fèi)12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元，輔助生產(chǎn)車間1800元，企業(yè)行政管理部門 2700元，專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)1200元。
　　支付時的會計(jì)分錄為：
　　借：待攤費(fèi)用——預(yù)付保險費(fèi) 12600
　　貸：銀行存款12600
　　10月份該企業(yè)要編制待攤費(fèi)用分配表(略)，然后，根據(jù)待攤費(fèi)用分配表編制會計(jì)分錄如下：
　　借：制造費(fèi)用——保險費(fèi)2900
　　管理費(fèi)用——保險費(fèi)900
　　營業(yè)費(fèi)用——保險費(fèi)400
　　貸：待攤費(fèi)用——待攤保險費(fèi) 4200
　　該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計(jì)分錄即可。
　　第三種觀點(diǎn)：不增設(shè)“待攤費(fèi)用”科目。
　　企業(yè)預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票時，在“預(yù)付賬款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負(fù)債 表中的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中反映。
　　例2：假定某企業(yè)2007年1月1日租入管理用辦公設(shè)備一批，每月租金7000元，每季初支付租金。1月1日支付租金時：
　　借：預(yù)付賬款——預(yù)付租金 21000
　　貸：銀行存款21000
　　2007年1~3月份攤銷時編制會計(jì)分錄如下：
　　借：管理費(fèi)用——設(shè)備租金 7000
　　貸：預(yù)付賬款——預(yù)付租金 7000
　　例3：假定某企業(yè)2007年12月預(yù)付2008年上半年報刊雜志費(fèi)12000元，會計(jì)分錄為：
　　借：預(yù)付賬款——預(yù)付報刊雜志費(fèi)12000
　　貸：銀行存款 12000
　　2007年12月31日，“預(yù)付賬款”的借方余額12000元列示在資產(chǎn)負(fù)債表的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中。
　　2008年1~6月份攤銷時編制會計(jì)分錄如下：
　　借：管理費(fèi)用——報刊雜志費(fèi) 2000
　　貸：預(yù)付賬款——預(yù)付報刊雜志費(fèi) 2000
　　例4：假定某企業(yè)10月份通過銀行預(yù)付第4季度保險費(fèi)12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元，輔助生產(chǎn)車間1800元，企業(yè)行政管理部門 2700元，專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)1200元。
　　支付時的會計(jì)分錄為：
　　借：預(yù)付賬款——預(yù)付保險費(fèi)12600
　　貸：銀行存款12600
　　10月份該企業(yè)要編制待攤費(fèi)用分配表(略)，然后，根據(jù)待攤費(fèi)用分配表編制會計(jì)分錄如下：
　　借：制造費(fèi)用——保險費(fèi) 2900
　　管理費(fèi)用——保險費(fèi) 900
　　營業(yè)費(fèi)用——保險費(fèi) 400
　　貸：預(yù)付賬款——預(yù)付保險費(fèi) 4200
　　該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計(jì)分錄即可。
　　二、預(yù)提費(fèi)用在新會計(jì)準(zhǔn)則下的會計(jì)處理
　　(一)按照新準(zhǔn)則，預(yù)提的租金和短期借款利息已不在本科目核算。
　　1.預(yù)提短期借款利息
　　按照新準(zhǔn)則，企業(yè)預(yù)提的短期借款利息在“應(yīng)付利息”科目中核算。預(yù)提利息時，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，貸記“應(yīng)付利息”;支付利息時，借記“應(yīng)付利 息”，貸記“銀行存款”。
　　2.預(yù)付固定資產(chǎn)租金
　　按照新準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)付租入固定資產(chǎn)租金在“其他應(yīng)付款”科目核算。
　　例5：甲公司從2007年1月1日起，以經(jīng)營租賃方式租入管理用辦公設(shè)備一批，每月租金8000元，按季支付。3月31日，甲公司以銀行存款支 付應(yīng)付租金。甲公司的有關(guān)會計(jì)處理如下：
　　(1)1月31日計(jì)提應(yīng)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)租金：
　　借：管理費(fèi)用8000
　　貸：其他應(yīng)付款 8000
　　2月底會計(jì)處理同上。
　　(2)3月31日支付租金：
　　借：管理費(fèi)用 8000
　　其他應(yīng)付款16000
　　貸：銀行存款24000
　　(二)除上述兩項(xiàng)業(yè)務(wù)外，還有一些業(yè)務(wù)需要在“預(yù)提費(fèi)用”科目核算。比如：預(yù)提保險費(fèi)等。但是新發(fā)布的會計(jì)科目表中，刪去了“預(yù)提費(fèi)用”科目， 資產(chǎn)負(fù)債表中也刪去了“預(yù)提費(fèi)用”項(xiàng)目。這幾項(xiàng)業(yè)務(wù)如何處理，也有幾種觀點(diǎn)。
　　*9種觀點(diǎn)：不預(yù)提，支出發(fā)生時一次計(jì)入損益。
　　比如：6月末支付前半年的保險費(fèi)，全部計(jì)入6月份的成本費(fèi)用中。筆者認(rèn)為，這樣處理不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)。
　　第二種觀點(diǎn)：設(shè)置“預(yù)提費(fèi)用”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動負(fù)債”中反映。
　　第三種觀點(diǎn)：不增設(shè)“預(yù)提費(fèi)用”科目。
　　企業(yè)預(yù)提保險費(fèi)等時，在“其他應(yīng)付款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他應(yīng)付款”項(xiàng)目中反映。
　　例6：甲企業(yè)與保險公司簽訂合同，3月末支付一季度的保險費(fèi)，則1月末、2月末預(yù)提保險費(fèi)時，借記有關(guān)成本費(fèi)用科目，貸記“其他應(yīng)付款”，3月 末支付保險費(fèi)時，借記“其他應(yīng)付款”等，貸記“銀行存款”。
　　新會計(jì)準(zhǔn)則取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目，資產(chǎn)負(fù)債表中取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用項(xiàng)目，筆者傾向于第三種觀點(diǎn)，即不增設(shè)“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi) 用”科目。企業(yè)預(yù)提保險費(fèi)等時，在“其他應(yīng)付款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他應(yīng)付款”項(xiàng)目中列示。企業(yè)預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以 經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票時，在“預(yù)付賬款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中列示。
　　待攤預(yù)提會計(jì)分錄之歌
　　待攤預(yù)提都跨期，權(quán)責(zé)發(fā)生來攤提。
　　先花貨幣是待攤，后掏腰包走預(yù)提。
　　支付待攤借方記，貸方資金來放棄。
　　攤銷需從貸方轉(zhuǎn)，借走費(fèi)用進(jìn)損益。
　　預(yù)提費(fèi)用貸方提，四費(fèi)借方來對應(yīng)。
　　付費(fèi)借方減預(yù)提，現(xiàn)金存款別忘記。
　　這個口訣可以這樣解釋：
　　*9句指出按照賬戶的用途和結(jié)構(gòu)進(jìn)行分類，待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用都屬于跨期攤提費(fèi)用，兩者核算的基礎(chǔ)都是“權(quán)責(zé)發(fā)生制”;第二句指出兩者在資金耗費(fèi)時間先后的區(qū)別。第三句對應(yīng)的待攤費(fèi)用在付費(fèi)時的會計(jì)分錄，即“借：待攤費(fèi)用;貸：銀行存款”。第四句對應(yīng)的待攤費(fèi)用在分?jǐn)倳r的會計(jì)分錄，即“借：管理費(fèi)用;貸：待攤費(fèi)用”。其實(shí)這個分錄的借方可能是制造費(fèi)用，也可能是管理費(fèi)用等，主要是期間費(fèi)用，所以言其“進(jìn)損益”。第五句對應(yīng)的預(yù)提費(fèi)用在提取時的會計(jì)分錄，即“借：管理費(fèi)用;貸：預(yù)提費(fèi)用”。其借方主要是制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、營業(yè)費(fèi)用，所以是“四費(fèi)”。第六句對應(yīng)的預(yù)提費(fèi)用在付費(fèi)時的會計(jì)分錄，即“借：預(yù)提費(fèi)用;貸：銀行存款”。當(dāng)然，以上會計(jì)分錄中的銀行存款，也可以是現(xiàn)金，兩者都屬于貨幣資金。