“比較”的審計(jì)模式探析

　　財(cái)政財(cái)務(wù)審計(jì)、績(jī)效審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查，是當(dāng)前國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)廣泛開展的審計(jì)業(yè)務(wù)。然而，在審計(jì)實(shí)踐中，相當(dāng)數(shù)量的審計(jì)人員沒有去區(qū)分也難以分清不同審計(jì)業(yè)務(wù)在實(shí)踐中的差異，但并沒有影響審計(jì)人員的審計(jì)工作。究其原因，主要是各類審計(jì)業(yè)務(wù)之間存在一定的內(nèi)在聯(lián)系，遵循一致的規(guī)律。本文嘗試以審計(jì)“免疫系統(tǒng)”理論為基礎(chǔ)，用“比較”這一核心概念，統(tǒng)一各類審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)模式。

　　審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)人員大多數(shù)時(shí)候難以、也沒有去區(qū)分開展的審計(jì)業(yè)務(wù)類型，比如開展財(cái)政財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí)，審計(jì)人員會(huì)自然延展到績(jī)效審計(jì)內(nèi)容；開展績(jī)效審計(jì)，也會(huì)關(guān)注真實(shí)性和違法違規(guī)問題。但如果要審計(jì)人員具體說清各種類型的審計(jì)業(yè)務(wù)有什么差異，審計(jì)方法上有什么不同，估計(jì)很少有審計(jì)人員能夠說清楚。為何審計(jì)人員沒有嚴(yán)格區(qū)分財(cái)政財(cái)務(wù)審計(jì)、績(jī)效審計(jì)或者專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查，也不能說清各種審計(jì)業(yè)務(wù)之間的差異，仍然能夠?qū)⒏黝悓徲?jì)業(yè)務(wù)開展起來呢？究其原因，主要是各類審計(jì)業(yè)務(wù)之間存在內(nèi)在的聯(lián)系，遵循一致的規(guī)律，審計(jì)人員在實(shí)踐中不知不覺運(yùn)用了這些規(guī)律。如果我們能夠掌握這些規(guī)律、讓審計(jì)人員自覺地運(yùn)用這些規(guī)律，就可以減少審計(jì)人員的盲目性，不至于面對(duì)不同類型審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，糾纏于概念，卻不知該如何實(shí)際操作。本文以審計(jì)“免疫系統(tǒng)”理論為基礎(chǔ)，提出用“比較”這一核心概念，將開展各類審計(jì)業(yè)務(wù)的模式統(tǒng)一起來，便于審計(jì)人員理解、掌握和運(yùn)用。

　　劉家義審計(jì)長(zhǎng)在2008年召開的中國(guó)審計(jì)學(xué)會(huì)五屆三次理事會(huì)上，系統(tǒng)地闡述了國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)是國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行的“免疫系統(tǒng)”這一創(chuàng)新理論。劉審計(jì)長(zhǎng)認(rèn)為：“國(guó)家審計(jì)從促進(jìn)廣泛的社會(huì)受托責(zé)任履行、維護(hù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展秩序的角度，發(fā)揮著預(yù)防、揭示和抵御經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行中的障礙、矛盾和風(fēng)險(xiǎn)的免疫系統(tǒng)功能”。在醫(yī)學(xué)上，“免疫系統(tǒng)（immune system）是機(jī)體保護(hù)自身的防御性結(jié)構(gòu)，……構(gòu)成免疫系統(tǒng)的核心成分是淋巴細(xì)胞，它使免疫系統(tǒng)具備識(shí)別能力和記憶能力。……免疫系統(tǒng)具有以下功能：一、保護(hù)：使人體免于病毒、細(xì)菌、污染物質(zhì)及疾病的攻擊。二、清除：新陳代謝后的廢物及免疫細(xì)胞與敵人打仗時(shí)遺留下來的病毒死傷尸體，都必須藉由免疫細(xì)胞加以清除。三、修補(bǔ)：免疫細(xì)胞能修補(bǔ)受損的器官和組織，使其恢復(fù)原來的功能”。正是由于審計(jì)發(fā)揮著與機(jī)體中免疫系統(tǒng)類似的防護(hù)、糾錯(cuò)和改進(jìn)功能，劉家義審計(jì)長(zhǎng)才提出國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)是國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行的免疫系統(tǒng)。

　　機(jī)體免疫系統(tǒng)發(fā)揮作用的基礎(chǔ)是淋巴細(xì)胞，它使免疫系統(tǒng)具有識(shí)別能力，能夠發(fā)現(xiàn)非己物質(zhì)，及時(shí)調(diào)動(dòng)巨噬細(xì)胞吞噬外來入侵，從而使免疫系統(tǒng)發(fā)揮預(yù)防、糾錯(cuò)和改進(jìn)的功能。國(guó)家審計(jì)發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能的基礎(chǔ)是什么呢？國(guó)家審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”功能又是如何得以實(shí)現(xiàn)呢？歸納起來，可以用“比較”一詞來概括。

　　機(jī)體免疫系統(tǒng)發(fā)揮作用的前提是“具有高度的辨別力，能精確識(shí)別自己和非己物質(zhì)，以維持機(jī)體的相對(duì)穩(wěn)定性；同時(shí)還能接受、傳遞、擴(kuò)大、儲(chǔ)存和記憶有關(guān)免疫的信息，針對(duì)免疫信息發(fā)生正和負(fù)的應(yīng)答并不斷調(diào)整其應(yīng)答性”。與其相似，國(guó)家審計(jì)發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能，首先必須能夠發(fā)現(xiàn)或者察覺審計(jì)事項(xiàng)的實(shí)際情況偏離預(yù)先確定的目標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)或者指標(biāo)的異?，F(xiàn)象，進(jìn)而察覺風(fēng)險(xiǎn)、揭示問題、找出原因、提出建議，促使利害關(guān)系方及早采取預(yù)防、糾錯(cuò)或者改進(jìn)措施。審計(jì)事項(xiàng)的實(shí)際狀況與預(yù)先確定的目標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)或者指標(biāo)的偏離，我們將其定義為“差異”（Difference）。差異包括有利偏差和不利偏差即“異常”（Anomaly）或者問題（Finding），而發(fā)現(xiàn)“差異”或者“異常”的關(guān)鍵就是將審計(jì)事項(xiàng)的實(shí)際狀況與預(yù)定目標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)或者指標(biāo)進(jìn)行比較，因此可以說發(fā)揮審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能的基礎(chǔ)是“比較”。

　　根據(jù)上面的分析，發(fā)揮審計(jì)功能的基礎(chǔ)是“比較”。更進(jìn)一步，我們可以用“比較”這一核心概念，將各種審計(jì)業(yè)務(wù)統(tǒng)一起來，形成“比較”的審計(jì)模式。不同類型的審計(jì)業(yè)務(wù)，從審計(jì)過程看，沒有太大的差異，都可以用一種類似于邏輯學(xué)中思維形式結(jié)構(gòu)的方式來表示（見圖1）：審計(jì)事項(xiàng)A，比較（可以視為一種運(yùn)算符），審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)B（即預(yù)先確定的目標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)或者指標(biāo)），A與B相比較的結(jié)果C.在獲得比較結(jié)果的基礎(chǔ)上，作出審計(jì)評(píng)價(jià)；尋找問題（不利偏差）成因，提出審計(jì)建議。

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