無(wú)論初次編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表還是連續(xù)編制合并報(bào)表，只要涉及到內(nèi)部銷售存貨中未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)或者存貨減值準(zhǔn)備余額的變動(dòng)，都應(yīng)當(dāng)根據(jù)適用稅法規(guī)定，按照所得稅準(zhǔn)則，按預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用所得稅稅率為基礎(chǔ)確定遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債。當(dāng)集團(tuán)內(nèi)部適用稅率不同，進(jìn)行合并報(bào)表的所得稅處理時(shí)，應(yīng)當(dāng)分別就不同資產(chǎn)、負(fù)債所屬納稅主體的適用稅率，按照所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定確定遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。
　　案例解析
　?。ㄒ唬┦状尉幹坪喜?huì)計(jì)報(bào)表時(shí)
　　母公司2008年向子公司銷售商品100件A產(chǎn)品，每件售價(jià)4元，每件成本2元，子公司2008年對(duì)外銷售A產(chǎn)品20件，其余部分形成期末存貨，當(dāng)年年底A產(chǎn)品每件可變現(xiàn)凈值3萬(wàn)元，子公司按單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)；稅法規(guī)定，企業(yè)的存貨以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)，母子公司企業(yè)所得稅率都為25%。2008年與存貨相關(guān)的合并抵消分錄如下：
　　1.抵銷子公司存貨中包含的內(nèi)部利潤(rùn)
　　借：營(yíng)業(yè)收入400（100×4）
　　借：營(yíng)業(yè)成本　240
　　貸：存貨
　　160[80×（4-2）]
　　2.稅法上認(rèn)可的存貨內(nèi)部銷售的成本為80×4=320元，會(huì)計(jì)上存貨內(nèi)部銷售合并報(bào)表的賬面價(jià)值為80×2=160元，這就形成了可抵扣的暫時(shí)性差異320-160=160元，確認(rèn)內(nèi)部銷售存貨利潤(rùn)形成的遞延所得稅資產(chǎn)
　　借：遞延所得稅資產(chǎn)
　　40（160×25%）
　　貸：所得稅費(fèi)用 40
　　3.2008年子公司計(jì)提減值=80×（4-3）=80，集團(tuán)公司角度可變現(xiàn)凈值3元大于成本2元，不需要計(jì)提減值，所以合并報(bào)表應(yīng)該抵銷子公司計(jì)提的存貨減值準(zhǔn)備
　　借：存貨-存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　 80[80×（4-3）]
　　貸：資產(chǎn)減值損失　80
　　4.抵銷子公司計(jì)提存貨減值準(zhǔn)備確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)
　　借：所得稅費(fèi)用
　　20（80×25%）
　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)20　當(dāng)然，也可以將第2和第4步分錄合并處理如下：
　　借：遞延所得稅資產(chǎn)
　　20 [（160-80）×25%]
　　貸：所得稅費(fèi)用 20
　?。ǘ┻B續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)
　　接上例，子公司2009年對(duì)外銷售A產(chǎn)品40件，其余部分形成期末存貨，當(dāng)年年底A產(chǎn)品每件可變現(xiàn)凈值2.5萬(wàn)元，2009年與存貨相關(guān)的合并抵消分錄如下：
　　1.抵消A產(chǎn)品上年影響數(shù)：
　　借：未分配利潤(rùn)—年初160
　　貸：營(yíng)業(yè)成本　　160
　　借：存貨-存貨跌價(jià)準(zhǔn)備80
　　貸：未分配利潤(rùn)-年初　80
　　借：遞延所得稅資產(chǎn)
　　20 [（160-80）×25%]
　　貸：未分配利潤(rùn)-年初 20
　　2.抵消40件未對(duì)外銷售形成期末存貨的產(chǎn)品本年影響數(shù)：
　　借：營(yíng)業(yè)成本
　　80 [40×（4-2）]
　　貸：存貨　80
　　由于另40件產(chǎn)品已實(shí)現(xiàn)了對(duì)外銷售，不再存在可抵扣的暫時(shí)性差異，抵消已實(shí)現(xiàn)銷售存貨的內(nèi)部收益對(duì)所得稅的影響
　　借：所得稅費(fèi)用
　　20 （80×25%）
　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 20
　　3.抵消本期出售40件產(chǎn)品存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
　　借：營(yíng)業(yè)成本
　　40[40×（4-3）]
　　貸：存貨-存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　40
　　由于子公司按單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，40件已銷售存貨跌價(jià)準(zhǔn)備產(chǎn)生的暫時(shí)性差異也應(yīng)隨之轉(zhuǎn)銷
　　借：遞延所得稅資產(chǎn)
　　10（40×25%）
　　貸：所得稅費(fèi)用　10
　　4.2009年子公司對(duì)所剩40件存貨計(jì)提減值=40×（3-2.5）=20，集團(tuán)公司可變現(xiàn)凈值2.5元大于成本2元，不需要計(jì)提減值，所以合并報(bào)表應(yīng)該抵銷子公司計(jì)提的存貨減值準(zhǔn)備
　　借：存貨-存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20
　　貸：資產(chǎn)減值損失　20
　　抵消子公司計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備確認(rèn)的遞延所得稅
　　借：所得稅費(fèi)用
　　5（20×25%）
　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　5
　　或者將第2、3、4步遞延所得稅合并調(diào)整為：
　　借：所得稅費(fèi)用
　　15（80+20-40）×25%
　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 15
　　（三）連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)
　　接上例，子公司2010年對(duì)外銷售A產(chǎn)品20件，其余部分形成期末存貨，當(dāng)年年底A產(chǎn)品每件可變現(xiàn)凈值回升為4.5萬(wàn)元，2008年與存貨相關(guān)的合并抵消分錄如下：
　　1、抵消A產(chǎn)品上年影響數(shù)：
　　借：未分配利潤(rùn)—年初80
　　貸：營(yíng)業(yè)成本　　80
　　借：存貨-存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
　　60（80+20-40）
　　貸：未分配利潤(rùn)-年初　60
　　借：遞延所得稅資產(chǎn)
　　5 （20-15）
　　貸：未分配利潤(rùn)-年初 5
　　2、抵銷本期庫(kù)存20件A產(chǎn)品內(nèi)部銷售存貨中未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)：
　　借：營(yíng)業(yè)成本 40
　　貸：存貨 40
　　抵消另20件已實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售 A產(chǎn)品轉(zhuǎn)銷的遞延所得稅
　　借：所得稅費(fèi)用
　　10 （40×25%）
　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 10
　　3.2010年末可變現(xiàn)凈值回升，子公司可變現(xiàn)凈值大于成本價(jià)，所以子公司將2010年初存貨跌價(jià)準(zhǔn)備賬面余額60元全部沖回，沖回時(shí)已銷售的部分計(jì)入“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目，未銷售形成期末存貨的的部分計(jì)入“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目
　　借： 資產(chǎn)減值損失 30
　　營(yíng)業(yè)成本 30
　　貸： 存貨-存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 60
　　2010年末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備賬面余額為0，不再存在暫時(shí)性差異，抵消子公司沖回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備調(diào)整的遞延所得稅資產(chǎn)
　　借：遞延所得稅資產(chǎn)
　　15 （60×25%）
　　貸：所得稅費(fèi)用 15
　　或者將第2、3步遞延所得稅合并調(diào)整為：
　　借：遞延所得稅資產(chǎn)
　　5（60-40）×25%
　　貸：所得稅費(fèi)用 5
　　至此，由存貨跌價(jià)準(zhǔn)備形成的暫時(shí)性差異為0，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)賬面余額也為為0。
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