小微企業(yè)暫免征收“兩稅”的條件

　　《關(guān)于暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅的通知》(財稅[2013]52號)指出，經(jīng)國務(wù)院批準，自2013年8月1日起，對增值稅小規(guī)模納稅人中月銷售額不超過2萬元的企業(yè)或非企業(yè)性單位，暫免征收增值稅；對營業(yè)稅納稅人中月營業(yè)額不超過2萬元的企業(yè)或非企業(yè)性單位，暫免征收營業(yè)稅。該項政策頒布后，一直沒有就符合上述暫免稅條件企業(yè)的會計處理和納稅申報有明確的政策引導(dǎo)。昨日，財政部印發(fā)的《關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅和營業(yè)稅的會計處理規(guī)定》（財會（2013）24號）予以公布，對“兩稅”的會計處理做了統(tǒng)一明確。綜觀全文，該文件新意不多，在8月1日以后的企業(yè)會計處理實踐中，不少會計人員已經(jīng)做出了和文件同樣做法的操作。但無論如何，此次由國家財會主管部門做出統(tǒng)一規(guī)定，也算是有了一個規(guī)范的賬務(wù)處理依據(jù)。

　　現(xiàn)將暫免征收“兩稅“的納稅人的條件、會計處理和納稅申報辦法做一個綜合解析，希望對同行們的實務(wù)操作有所幫助。

　　在執(zhí)行上述兩個文件時，首先要明確，小型微利企業(yè)指的是執(zhí)行企業(yè)所得稅低稅率的納稅人，和流轉(zhuǎn)稅的應(yīng)征對象之間沒有必然的聯(lián)系。只有符合小型微利企業(yè)標準的流轉(zhuǎn)稅納稅人，才可以適用上述兩個文件的政策。所以首先要判定本企業(yè)是否符合小型微利企業(yè)的標準，即：1、從事國家非限制和禁止行業(yè)；2、工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；3、其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。假如本企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額超過30萬元，那么即使是年度內(nèi)的某個月份應(yīng)稅銷售額（營業(yè)額）沒達到2萬元，也要照章納稅，而并不是只要月銷售額（營業(yè)額）沒達到2萬元以上的納稅人，就可以暫免征收“兩稅”。同時要指出，增值稅一般納稅人也不適用該項政策。小型微利企業(yè)的認定實行的是報送類備案制，每年報送年終匯算清繳報告的同時，向企業(yè)稅務(wù)主管機關(guān)報送備案資料，做相應(yīng)的填表登記。

　　由此可見，達到財稅[2013]52號文件規(guī)定的暫免征收“兩稅“的條件為：

　　1、小型微利企業(yè)；

　　2、增值稅小規(guī)模納稅人企業(yè)或營業(yè)稅應(yīng)稅項目企業(yè)；

　　3、月應(yīng)稅銷售額（營業(yè)額）在2萬及2萬元以下。

　　1、增值稅的會計處理。

　　增值稅小規(guī)模納稅人中月銷售額等于或小于2萬元的小型微利企業(yè)，暫免征收增值稅。月銷售額大于2萬元的，全額計算繳納稅款。企業(yè)在取得銷售收入時，應(yīng)當(dāng)按照稅法的規(guī)定計算應(yīng)交增值稅，并確認為應(yīng)交稅費，在達到財稅[2013]52號文件規(guī)定的免征增值稅條件時，將有關(guān)應(yīng)交增值稅轉(zhuǎn)入當(dāng)期營業(yè)外收入。

　　【例題一】大連廣榮廣告服務(wù)有限公司是2013年8月1日后認定的營改增小規(guī)模納稅人企業(yè)，2012年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為20萬元。2013年9月份實現(xiàn)廣告服務(wù)收入20500元，服務(wù)費價款已入賬，該公司如何做會計處理？

　　【例題解析】該公司符合小型微利企業(yè)標準，且又是小規(guī)模納稅人，當(dāng)月應(yīng)稅服務(wù)費收入，做價稅分離后，銷售額未達到2萬元：

　　20500/1.03=19902.91元，由于達到了財稅[2013]52號文件規(guī)定的暫免征收增值稅條件，因此可以按文件享受暫免稅款的政策待遇。

　　增值稅稅款是向客戶提供應(yīng)稅貨物或勞務(wù)或服務(wù)，向?qū)Ψ绞杖〉暮诮Y(jié)算價款以內(nèi)的流轉(zhuǎn)稅稅金，從形式上說，是提供服務(wù)的一方替國家財政向接受服務(wù)的另一方代收代繳的往來性質(zhì)的款項，由于享受了暫免征收的政策優(yōu)惠，使得企業(yè)從獲利總量上來說，多了一塊主營業(yè)務(wù)以外的其他收入，因此應(yīng)該計入企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額總額以內(nèi)匯算。

　　【賬務(wù)處理】

　　1、應(yīng)稅服務(wù)收入實現(xiàn)時：

　　借：銀行存款 20500.00

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入-廣告服務(wù)收入 19902.91

　　應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅 597.09

　　2、期末結(jié)轉(zhuǎn)稅費時：

　　借：應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅 597.09

　　貸：營業(yè)外收入-補貼收入 597.09

　　由于增值稅獲得了暫免征收，應(yīng)納稅額為0，因此相對應(yīng)該部分應(yīng)納稅額以前附征的三項稅費—城市建設(shè)稅、教育費附加和地方教育費附加就相應(yīng)的不需要做計提的會計處理了。皮之不存毛將焉附？說的就是這個道理。

　　2、營業(yè)稅的會計處理。

　　小型微利企業(yè)滿足財稅[2013]52號文件規(guī)定的免征營業(yè)稅條件的，所免征的營業(yè)稅不作相關(guān)會計處理。

　　【例題二】大連豪客餐飲有限公司是一家從事餐飲服務(wù)的小型微利企業(yè)，2013年11月份是服務(wù)淡季，全月餐飲收入為18000元。該公司會計如何做賬務(wù)處理？

　　【例題解析】根據(jù)財會[2013]24號文件的規(guī)定，該公司達到了財稅[2013]52號文件規(guī)定的暫免征收營業(yè)稅條件，因此只就餐飲服務(wù)收入部分做會計處理，暫免征收的營業(yè)稅及其附加可以不進行賬務(wù)處理。營業(yè)稅稅款是提供應(yīng)稅服務(wù)的企業(yè)自行承擔(dān)的根據(jù)營業(yè)收入計提的稅金，不存在向接受服務(wù)的對方收取稅金的問題，從形式上說，是一種企業(yè)自行承擔(dān)的納稅義務(wù)款項，由于執(zhí)行暫免征收的政策，使得企業(yè)節(jié)省了一塊納稅成本，但是并沒有額外的利益流入企業(yè)，因此也沒必要計入企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額總額以內(nèi)匯算，所以對此可不做會計處理。

　　【賬務(wù)處理】

　　借：銀行存款/庫存現(xiàn)金 18000.00

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入-餐飲服務(wù)收入 18000.00

　　月末將主營業(yè)務(wù)收入18000元結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤科目，不需要涉及營業(yè)稅及其附加計提的會計處理。

　　3、財會[2013]24號文件印發(fā)前的涉稅會計處理問題。

　　小型微利企業(yè)對財會[2013]24號文件施行前免征增值稅和營業(yè)稅的會計處理，不進行追溯調(diào)整。該文印發(fā)前，會計界對免征增值稅和營業(yè)稅的會計處理在理論上爭論不休、在實務(wù)操作中做法不一，存在著程度不同的會計理解和處理處理差異。本次財政部的文件規(guī)定，對以前的這些會計處理不再做追溯調(diào)整。但是提請各位會計注意的是，無論以前如何進行會計處理的，不要使得企業(yè)損益總量有所增加或減少，以不影響全年應(yīng)納稅所得額的準確匯算清繳為宜。

　　1、暫免征收增值稅的納稅申報。

　　【例題三】大連新農(nóng)果菜開發(fā)有限公司是增值稅小規(guī)模納稅人，同時為小型微利企業(yè)。該公司主營果菜銷售業(yè)務(wù)，兼營果菜儲藏加工技術(shù)咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)。2013年12月銷售免稅蔬菜不含稅銷售額15000元（開具普通發(fā)票）；為客戶提供果菜儲藏加工技術(shù)咨詢服務(wù)不含稅銷售額4000元（到主管稅務(wù)機關(guān)代開增值稅專用發(fā)票）。本月增值稅不含稅銷售額合計：15000+4000=19000元。2014年申報期如何進行納稅申報？

　　【例題解析】由于本月即發(fā)生了免稅貨物的銷售額，也發(fā)生了應(yīng)稅服務(wù)的銷售額，因此應(yīng)該在增值稅納稅申報表（小規(guī)模納稅人適用）的“應(yīng)稅貨物及勞務(wù)”與“應(yīng)稅服務(wù)”各項目欄分別填寫申報。本月應(yīng)稅項目合計銷售額不到2萬元，因此符合暫免征收增值稅的條件。本題的設(shè)計在于使納稅申報人員明確：1）本身是免稅項目和暫免征收稅款應(yīng)稅項目兩者之間的填報區(qū)別；2）自開發(fā)票和到主管稅務(wù)機關(guān)代開增值稅專用發(fā)票的申報區(qū)別。具有較強的實用性。

　　【申報要點】

　　1）小規(guī)模納稅人免稅貨物的銷售額15000元填列在第6欄“免稅銷售額 ”中，同時在第7欄“稅控器具開具的普通發(fā)票銷售額”填寫稅控器具開具的銷售免征增值稅應(yīng)稅貨物的普通發(fā)票銷售額15000元。此時的第10欄“本期應(yīng)納稅額”、第12欄“本期應(yīng)納稅額合計”和第14欄“本期應(yīng)補（退）稅額均自動顯示為0。

　　2）技術(shù)咨詢服務(wù)不含稅銷售額4000元填列在第1欄“應(yīng)征增值稅不含稅銷售額 ”的第5列“應(yīng)稅服務(wù)”中，同時在第2欄“稅務(wù)機關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票不含稅銷售額”的第5列填寫稅務(wù)機關(guān)代開的應(yīng)稅服務(wù)的增值稅專用發(fā)票注明的不含稅銷售額4000元。根據(jù)財會[2013]24號文件規(guī)定計提增值稅的會計處理結(jié)果，在第10欄“本期應(yīng)納稅額” 第5列填寫本期按征收率計算，并在稅務(wù)機關(guān)代開增值稅專用發(fā)票時繳納的稅款120元，同時在第12欄“本期應(yīng)納稅額合計”第5列和第13欄“本期預(yù)繳稅額” 第5列均填寫120元，此時第14欄“本期應(yīng)補（退）稅額” 第5列自動顯示為0。如果此項服務(wù)是納稅人自開發(fā)票，則需要在第10欄“本期應(yīng)納稅額” 第5列和第11欄“本期應(yīng)納稅額減征額” 第5列同時填寫納稅人本期按照財稅[2013]52號文件規(guī)定免征的增值稅應(yīng)納稅額120元。則，最后本月應(yīng)納稅額的數(shù)額在第12欄“本期應(yīng)納稅額合計”第5列和第14欄“本期應(yīng)補（退）稅額”第5列均自動顯示為0。

　　2、免征營業(yè)稅的納稅申報。

　　【例題四】大連愛之谷慶典文化有限公司主營從事慶典禮儀服務(wù)，是繳納營業(yè)稅的小型微利企業(yè)，該行業(yè)營業(yè)稅稅率5%。2013年10月取得慶典禮儀服務(wù)收入15000元，自行向服務(wù)對象開具了網(wǎng)絡(luò)發(fā)票。本月如何進行納稅申報？

　　【例題解析】 自2013年9月份納稅申報期起，《地方稅收納稅申報表（綜合）》中營業(yè)稅納稅申報部分，增加“申報類減免稅額“和“申報減免類型”兩個欄次，由納稅人員按照財稅[2013]52號文件規(guī)定填寫或選擇。由于愛之谷公司符合暫免營業(yè)稅的政策規(guī)定，因此可以享受該項暫免營業(yè)稅政策。

　　【申報要點】

　　營業(yè)稅應(yīng)稅服務(wù)在2013年9月1日申報期首次使用的*7《地方稅收納稅申報表（綜合）》上填報。本表第6欄“應(yīng)稅收入”填寫納稅人本期因提供服務(wù)業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)所取得的全部價款和價外費用（包括免稅收入）15000元；應(yīng)稅收入填寫完畢后，在第7欄“允許扣除金額”和第9欄“免稅金額”減除相應(yīng)的扣除金額和免稅金額（若有），第10欄“應(yīng)稅金額”會自動顯示本期營業(yè)稅納稅金額基數(shù)15000元。同時第12欄“本期應(yīng)納稅額”會根據(jù)第10欄和第11欄“稅率”的乘積自動生成稅額750元；然后，可以在第14欄“申報類減免稅額”上填寫750元；在第16欄“申報減免稅類型”上選擇“小微企業(yè)營業(yè)稅減免”，按照系統(tǒng)規(guī)則繼續(xù)操作即可享受本項政策。最后第17欄“本期應(yīng)補繳稅額”金額為0。這種納稅減免實行的是“不征不退”的征收方式。

　　若當(dāng)月（當(dāng)季）營業(yè)額不超過2萬元（6萬元），但未在“申報類減免稅額”欄次填寫減免稅額的，申報界面予以提示：“根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅的通知》（財稅〔2013〕52號）規(guī)定，月（季）申報營業(yè)額不超過2萬元（6萬元）的，暫免繳納營業(yè)稅，您單位本月（本季）申報營業(yè)額不超過2萬元（6萬元）如確認享受該項減免政策，請?zhí)顖?lsquo;申報類減免稅額’欄次及選擇‘小微企業(yè)營業(yè)稅減免’類型，如適用其他減免稅收政策請?zhí)顖鬁p免金額及選擇相應(yīng)類型，并承擔(dān)法律責(zé)任。”納稅人可以按照提示內(nèi)容選擇適用本項政策或不適用本項政策。若當(dāng)月（當(dāng)季）營業(yè)額超過2萬元（6萬元）的，應(yīng)全額計算繳納稅款，此時“申報類減免稅額“和“申報減免類型”兩個欄次不填報。

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