為了適應社會主義市場經濟的發(fā)展，規(guī)范企業(yè)固定資產的會計核算和相關信息披露，提高會計信息質量，財政部于2001年11月9日發(fā)布了《企業(yè)會計準則——固定資產》，并于2002年1月1日起暫在股份有限公司施行。為了幫助理解新準則，并更好地應用新準則，對新準則中關于固定資產計提減值準備及重新計算折舊處理，如何實際操作，本文將通過實例來加以說明。
一、固定資產減值發(fā)生的情形及會計處理
固定資產減值是指固定資產的可收回金額低于其賬面價值?？苫厥战痤~是指，資產的銷售凈價與預期從該資產持續(xù)使用壽命結束時的處置中形成的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者。其中銷售凈價是指，資產銷售價格減去處置資產所發(fā)生的相關稅費后的余額。
新準則規(guī)定當存在下列情況，企業(yè)應計算固定資產的可收回金額，以確定是否發(fā)生減值：
①固定資產市價大幅度下跌，并跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預計的下跌，并且預計在近期內不可能恢復；
②企業(yè)所處經營環(huán)境，如技術市場，經濟或法律環(huán)境，或者產品營銷市場在當期發(fā)生或在近期發(fā)生重大變化，并對企業(yè)產生負面影響；
③同期市場利率大幅度提高，進而很可能影響企業(yè)計算固定資產可收回金額的折舊率，并導致固定資產可收回金額大幅度降低；
④固定資產陳舊過時或發(fā)生實體損壞等；
⑤固定資產預計使用方式發(fā)生重大不利變化，如企業(yè)計劃終止或重組該資產所屬的經營業(yè)務，提前處置資歷產等情形，從而對企業(yè)產生負面影響；
⑥其他有可能表明資產已發(fā)生減值情況。
如果固定資產的可收回金額低于其賬面價值，企業(yè)應當按可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產減值準備，即借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“固定資產減值準備”科目。
如果有跡象表明以前期間據以計提固定資產減值的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產的可收回金額大于其賬面價值，則以前期間已計提的減值準備應當轉回，其會計處理為：借記“固定資產減值準備”科目，貸記“營業(yè)外支出”科目。但在實際操作中應注意以下兩點：
（1）減值準備轉回的金額不應超過原已計提的固定資產減值準備。
（2）減值準備轉回后的固定資產賬面價值不應該超過沒有計提減值準備時的固定資產的賬面價值。
二、重新計算折舊
固定資產可變現(xiàn)凈值（即可收回金額）改變，應重新計算確定折舊率和折舊額。新準則規(guī)定：企業(yè)已計提減值準備的固定資產應當按照該固定資產的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額，如果已計提減值準備的固定資產價值又得以恢復，應當按照固定資產價值恢復后的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產減值準備而調整固定資產折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調整。
三、舉例說明
例一：某股份有限公司2002年12月25日購置了一臺不需要安裝就可投入使用的設備，價值為1?001?000元，款項已用銀行存款支付，在考慮相關因素基礎上，公司預計該設備的使用壽命為10年，預計凈殘值1?000元，采用直線法計提折舊。2006年年末，由于市場等相關因素發(fā)生不利的變化，該設備發(fā)生減值，估計其可收回金額為241?000元。2010年末，公司在對該設備進行復核時發(fā)現(xiàn)，導致固定資產減值損失的不利因素已基本消除，且此時估計該固定資產的可收回金額為181?000元。假定不考慮所得稅及其他相關稅費的影響，公司采用直線法計提折舊。
公司每年應作以下會計處理：
2003、2004、2005、2006四年每年計提折舊額=（1?001?000－1?000）÷10=100?000元
借：管理費用100?000
貸：累計折舊100?000
2006年末固定資產賬面凈值=1?001?000－4×100?000=601?000元
2006年末可收回金額為241?000元，發(fā)生減值為601?000－241?000=360?000元
借：營業(yè)外支出360?000
貸：固定資產減值準備360?000
2007、2008、2009、2010四年各年計提折舊額=（241?000－1?000）÷6=40?000元
借：管理費用40?000
貸：累計折舊40?000
2010年末，固定資產賬面凈值=1?001?000－4×100?000－4×40?000=441?000元
2010年末固定資產賬面價值=441?000－360?000=81?000元
2010年末不計提減值準備應保留的賬面價值=1?001?000－8×100?000=201?000元
2010年末固定資產可收回金額=181?000元<201?000元(應保留的賬面價值)，則2010年末應沖減減值準備金額=181?000－81?000=100?000元
借：固定資產減值準備100?000
貸：營業(yè)外支出100?000
2011、2012兩年各年計提折舊額=（181?000－1?000）÷2=90?000元
借：管理費用90?000
貸：累計折舊90?000
例二：如上例?假如2010年年末?公司在進行復核時發(fā)現(xiàn)?導致固定資產減值損失的不利因素已全部消除?且此時?估計該固定資產的可收回金額為221?000元?其他條件不變?則公司在2010年末及2011年和2012年的會計處理如下：
2010年末固定資產賬面凈值=1?001?000－4×100?000－4×40?000=441?000元
2010年末固定資產的賬面價值=441?000－360?000=81?000元
2010年末不計提減值準備應保留的賬面價值=1?001?000－8×100?000=201?000元
2010年末固定資產可收回金額221?000元>201?000元(應保留的賬面價值)，則2010年末應沖減減值準備金額=201?000－81?000=120?000元
借：固定資產減值準備120?000
貸：營業(yè)外支出120?000
2011、2012兩年各年計提折舊額=(201?000－1?000)÷2=100?000元
借：管理費用100?000
貸：累計折舊100?000
例三：假如年末，某企業(yè)某固定資產已計提減值準備30萬元，固定資產的賬面價值80萬元，可收回金額為120萬元，如果不對其計提減值準備，其賬面價值應為105萬元，則應沖減多少已計提的減值準備。
在本例中，*5可轉回減值準備金額為30萬元，而不是40萬元（120－80），但實際應轉回減值準備為25萬元（105－80）。
從上述三個例子的處理中可以看出：當導致固定資產減值損失的不利因素已發(fā)生變化，使得固定資產的可收回金額大于其賬面價值，已計提的減值損失應當轉回，但在轉回時，應考慮此時可收回金額是小于還是大于不計提減值準備時固定資產的賬面價值。
如果可收回金額小于不計提減值準備時固定資產的賬面價值?應以可收回金額減去計提減值準備固定資產的賬面價值后的差額來沖減已計提的減值準備；如果可收回金額大于不計提減值準備時固定資產的賬面價值，應以不計提減值準備時固定資產的賬面價值減去計提減值準備固定資產的賬面價值后的差額來沖減已計提的減值準備。
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