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《企業(yè)會計制度》*9百零四條規(guī)定,管理費用,指企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的管理費用,包括企業(yè)的董事會和行政管理部門在企業(yè)的經(jīng)營管理中發(fā)生的,或者應(yīng)當(dāng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的公司經(jīng)費(包括行政管理部門職工工資、修理費、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費和差旅費等)、工會經(jīng)費、待業(yè)保險費、勞動保險費、董事會費、聘請中介機構(gòu)費、咨詢費(含顧問費)、訴訟費、業(yè)務(wù)招待費、房產(chǎn)稅、車船稅、土地使用稅、印花稅、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費、礦產(chǎn)資源補償費、無形資產(chǎn)攤銷、職工教育經(jīng)費、研究與開發(fā)費、排污費、存貨盤虧或盤盈(不包括應(yīng)計入營業(yè)外支出的存貨損失)、計提的壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價準(zhǔn)備等。管理費用屬于期間費用,會計和稅法都承認(rèn)在發(fā)生的當(dāng)期就計入當(dāng)期的損益。但是,由于財務(wù)會計與國家稅收遵循的原則和服務(wù)的對象有所不同,因而雙方在管理費用的實際處理上存在著不同。
財稅處理管理費用的原則有差異
《企業(yè)會計制度》*9百零二條規(guī)定,企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中所發(fā)生的其他各項費用,應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生數(shù)計入成本、費用。凡應(yīng)當(dāng)由本期負(fù)擔(dān)而尚未支出的費用,作為預(yù)提費用計入本期成本、費用;凡已支出,應(yīng)當(dāng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的費用,應(yīng)當(dāng)作為待攤費用,分期攤?cè)氤杀?、費用。企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定,企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)所得稅法實施條例第二十八條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)區(qū)分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發(fā)生當(dāng)期直接扣除;資本性支出應(yīng)當(dāng)分期扣除或者計入有關(guān)資產(chǎn)成本,不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產(chǎn),不得扣除或者計算對應(yīng)的折舊、攤銷扣除。除企業(yè)所得稅法和本條例另有規(guī)定外,企業(yè)實際發(fā)生的成本、費用、稅金、損失和其他支出,不得重復(fù)扣除。
從以上對比可以看出:稅法強調(diào)真實性原則,對沒有實際發(fā)生的支出不允許扣除,而會計上則允許按照謹(jǐn)慎性原則對某些尚未實際發(fā)生的資產(chǎn)減值計入當(dāng)期損益;稅法強調(diào)相關(guān)性原則,與取得收入不相關(guān)的支出不得扣除,而會計上并不強調(diào)相關(guān)性原則,與取得收入不相關(guān)的支出也計入當(dāng)期收益;稅法強調(diào)不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產(chǎn),不得扣除或者計算對應(yīng)的折舊、攤銷扣除,而會計處理上則沒有對不征稅收入用于支出所形成的費用、攤銷不計入當(dāng)期損益的規(guī)定。
管理費用稅法規(guī)定優(yōu)于財會處理辦法
稅收征管法第二十條規(guī)定,從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人的財務(wù)、會計制度或者財務(wù)、會計處理辦法和會計核算軟件,應(yīng)當(dāng)報送稅務(wù)機關(guān)備案。納稅人、扣繳義務(wù)人的財務(wù)、會計制度或者財務(wù)、會計處理辦法與國務(wù)院或者國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門有關(guān)稅收規(guī)定相抵觸的,依照國務(wù)院或者國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門有關(guān)稅收的規(guī)定計算應(yīng)納稅款、代扣代繳和代收代繳稅款。企業(yè)所得稅法第二十一條規(guī)定,在計算應(yīng)納稅所得額時,企業(yè)財務(wù)、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的,應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算??梢?,在計算應(yīng)納稅所得額時,稅收法律、行政法規(guī)對管理費用有明文規(guī)定的,納稅人要依照規(guī)定執(zhí)行;稅收法律、行政法規(guī)對管理費用沒有明文規(guī)定的,納稅人要遵照相關(guān)的財務(wù)、會計制度或者財務(wù)、會計處理辦法處理。納稅人在管理費用的具體項目方面需要注意的是,招待費是否按稅法規(guī)定進行了納稅調(diào)整;是否擅自擴大了技術(shù)開發(fā)費用的列支范圍,享受了稅收優(yōu)惠;專項基金是否按規(guī)定提取和使用;企業(yè)之間支付的管理費、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費是不是違規(guī)進行了稅前扣除等。
舉例來說,A企業(yè)2011年實現(xiàn)銷售收入20000萬元,發(fā)生的與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費200萬元。企業(yè)所得稅法實施條例第四十三條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但*6不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰。由于200×60%=120(萬元)大于20000×5‰=100(萬元),所以只能在稅前扣除100萬元。
管理費用在土地增值稅前“打包”扣除
土地增值稅所說的房地產(chǎn)開發(fā)費用,指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費用、管理費用和財務(wù)費用。根據(jù)現(xiàn)行財務(wù)會計制度的規(guī)定,這三項費用作為期間費用,直接計入當(dāng)期損益,不按成本核算對象進行分?jǐn)?。故作為土地增值稅扣除項目的房地產(chǎn)開發(fā)費用中的管理費用,不按納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的費用進行扣除,而按土地增值稅暫行條例實施細(xì)則的標(biāo)準(zhǔn)扣除。即,財務(wù)費用中的利息支出,凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C構(gòu)證明的,允許據(jù)實扣除,但*6不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用,按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本計算的金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C構(gòu)證明的,房地產(chǎn)開發(fā)費用按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本計算的金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。