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第八章職工薪酬準(zhǔn)則與稅法差異分析及納稅調(diào)整
一、職工的范圍
會計準(zhǔn)則 | 稅法 |
職工包括：訂立勞動合同的、企業(yè)正式任命的人員；在企業(yè)的計劃和控制下為其提供與職工類似服務(wù)的人員。 | 工資薪金支出的對象是在本單位任職或受雇的員工，稅法強(qiáng)調(diào)存在“任職或雇傭關(guān)系”。 |
差異分析：會計準(zhǔn)則所稱的“職工”比較寬泛，與稅法中“任職或受雇的員工”相比，既有重合，又有拓展。 | |
所謂任職或雇傭關(guān)系，一般是指所有連續(xù)性的服務(wù)關(guān)系，提供服務(wù)的任職者或雇員的主要收入或很大一部分收入來自于任職的企業(yè)，并且這種收入基本上代表了提供服務(wù)人員的勞動。
所謂連續(xù)^***并不排除臨時工的使用，臨時工可能是由于季節(jié)性經(jīng)營活動需要雇傭的，雖然對某些臨時工的使用是一次性的，但從企業(yè)經(jīng)營活動的整體需要看又具有周期性，服務(wù)的連續(xù)性應(yīng)足以對提供勞動的人確定計時或計件工資，應(yīng)足以與個人勞務(wù)支出相區(qū)別。
問：稅前扣除工資的職工人數(shù)應(yīng)如何掌握，以何條件作為扣除工資的依據(jù)
答：新稅法《實施條例》第三十四條規(guī)定，所稱工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬。
據(jù)此，企業(yè)稅前扣除工資的必要條件是企業(yè)與員工之間存在任職或受雇關(guān)系，根據(jù)勞動法的有關(guān)規(guī)定，任職或受雇關(guān)系判定的依據(jù)是企業(yè)與其員工簽定書面勞動合同。
雇傭關(guān)系成立的條件：
*9，必須與本企業(yè)簽訂書面勞動合同。新勞動合同法
第二，勞動合同必須報勞動局備案。勞動法第16條
支付給與本企業(yè)沒有雇傭關(guān)系的人員的費(fèi)用，屬于勞務(wù)費(fèi)，不屬于工資薪金，應(yīng)當(dāng)憑地稅局代開的勞務(wù)費(fèi)發(fā)票據(jù)實扣除，并應(yīng)當(dāng)按“勞務(wù)報酬所得”扣繳個人所得稅。
問:企業(yè)扣除的工資薪金是否包括臨時工工資？
答：《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十四條規(guī)定“企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。
前款所稱工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。”
據(jù)此，如企業(yè)與臨時工簽訂書面勞動合同并報當(dāng)?shù)貏趧硬块T備案，企業(yè)支付給臨時工的合理的工資薪金可以稅前扣除。
企業(yè)應(yīng)注意以下幾類特定人員薪酬的稅前扣除問題：
（1）臨時工工資
連續(xù)^***并不排除臨時工的使用，臨時工可能是由于季節(jié)性經(jīng)營活動雇用的，雖然對某些臨時工的使用是一次性的，但從經(jīng)營活動的整體需要來看又具有周期性，服務(wù)的連續(xù)性應(yīng)足以對提供勞動的人與個人具有獨立勞動性質(zhì)的勞務(wù)支出相區(qū)別。
（2）實習(xí)生薪酬
國稅發(fā)[2007]42號文曾規(guī)定，自2006年1月1日起，按照財稅[2006]107號文件規(guī)定支付給在企業(yè)實習(xí)學(xué)生的報酬，可以在計算繳納企業(yè)所得稅時依照本辦
法的有關(guān)規(guī)定扣除?？稍诙惽翱鄢膶嵙?xí)生報酬，包括以貨幣形式支付的基本工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼(含地區(qū)補(bǔ)貼、物價補(bǔ)貼和誤餐補(bǔ)貼)、加班工資、年終加薪和企業(yè)依據(jù)實習(xí)合同為實習(xí)生支付的意外傷害保險費(fèi)。以非貨幣形式給實習(xí)生支付的報酬，不允許在稅前扣除。
日常管理中必須備齊以下資料供稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查核實：
?、倨髽I(yè)與學(xué)校簽訂的實習(xí)合作協(xié)議書，期限在三年以上(含三年)；
?、趯嵙?xí)生名冊(必須注明實習(xí)生身份證號、學(xué)生證號及實習(xí)合同號)；
?、蹖嵙?xí)生報酬銀行轉(zhuǎn)賬憑證；
④為實習(xí)生支付意外傷害保險費(fèi)的繳付憑證。
?。?）勞務(wù)人員薪酬
需要注意的是：
?、倨髽I(yè)應(yīng)避免直接向勞務(wù)人員支付薪酬。一些企業(yè)為了經(jīng)營的需要，勞務(wù)人員與勞務(wù)公司簽訂勞務(wù)合同，企業(yè)只向勞務(wù)公司支付管理費(fèi)用及人員社會統(tǒng)籌費(fèi)用：對于勞務(wù)人員的其他勞務(wù)報酬，企業(yè)通過績效考核等方式直接支付。此時企業(yè)將勞務(wù)支出與工資薪酬相混淆，實際支付的勞務(wù)支出有可能因無票據(jù)而不允許在稅前扣除。為兼顧管理需要，企業(yè)可以與勞務(wù)公司簽訂代付勞務(wù)人員薪酬合同，并由勞務(wù)公司開具勞務(wù)發(fā)票。
?、谠谀甓葏R算清繳納稅申報時，不應(yīng)將勞務(wù)費(fèi)用作為“工資薪金支出”項目申報。
問：對企業(yè)間借用人員發(fā)生的工資、社會保險、住房公積金等能否稅前據(jù)實扣除？
答：對企業(yè)間借用人員發(fā)生的工資、社會保險、住房公積金等，應(yīng)視同提供勞務(wù)，接受勞務(wù)企業(yè)憑雙方簽訂的勞務(wù)合同（協(xié)議）、勞務(wù)發(fā)票據(jù)實扣除。
問：無底薪工資人員的工資能否作為工資薪金稅前扣除？
答：對于無底薪的營銷人員，由于沒有最低工資保障，與企業(yè)沒有形成雇傭關(guān)系，應(yīng)界定為一種松散的勞務(wù)合作關(guān)系，發(fā)放的無底薪工資應(yīng)視為對外的勞務(wù)報酬支出，必須取得相應(yīng)的發(fā)票，或者按照勞務(wù)報酬扣繳相應(yīng)的個人所得稅和營業(yè)稅等，否則不允許在企業(yè)所得稅扣除。同時，無底薪工資也不得作為計算福利費(fèi)、教育費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)等稅前扣除限額的基數(shù)。
還需要說明的是，部分生產(chǎn)工人的工資采用純計件方式計算，同無底薪的營銷人員的稅收待遇是一致的。
問：我們公司雇傭了幾個退休人員，沒有簽合同，每月按時發(fā)放工資，另外有部分外來務(wù)工人員不愿意簽合同，我們工資也是每月按時發(fā)放，問這些人員的工資能否稅前列支？
答：企業(yè)與兼職、退休人員未簽訂書面勞動合同并報當(dāng)?shù)貏趧硬块T備案，企業(yè)支付給的工資薪金不可以稅前扣除。發(fā)生的勞務(wù)可憑在稅務(wù)局開具的勞務(wù)發(fā)票據(jù)實扣除。另外非本單位經(jīng)過勞動部門注冊登記的員工，也不可以在本單位核算報銷差旅費(fèi)。從稅法角度來說，非本單位經(jīng)過勞動部門注冊登記的員工，其發(fā)生的費(fèi)用屬與本單位無關(guān)的支出，不得稅前扣除。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人兼職和退休人員再任職取得收入如何計算征收個人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2005〕382號）所稱的“退休人員再任職”，應(yīng)同時符合下列條件：
一、受雇人員與用人單位簽訂一年以上（含一年）勞動合同（協(xié)議），存在長期或連續(xù)的雇傭與被雇傭關(guān)系；
二、受雇人員因事假、病假、休假等原因不能正常出勤時，仍享受固定或基本工資收入；
三、受雇人員與單位其他正式職工享受同等福利、社保、培訓(xùn)及其他待遇；
四、受雇人員的職務(wù)晉升、職稱評定等工作由用人單位負(fù)責(zé)組織。
二、職工薪酬的范圍
會計準(zhǔn)則 | 稅法 |
凡是企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)所給予或付出的所有代價。 | 工資薪金是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，此外，股份支付也應(yīng)屬于稅法規(guī)定的工資薪金范疇。 |
差異分析：《稅法》把會計上的職工薪酬進(jìn)行了分解，不能簡單地把職工薪酬作為工資薪金支出在稅前扣除，應(yīng)把會計上的職工薪酬分解為稅法對應(yīng)的費(fèi)用支出，根據(jù)稅法規(guī)定確定能否在稅前扣除。 | |
國稅函[2009]3號文件:
“工資薪金總額”，是指企業(yè)按照本通知*9條規(guī)定實際發(fā)放的工資薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)以及養(yǎng)老保險費(fèi)、醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、生育保險費(fèi)等社會保險費(fèi)和住房公積金。”
三、職工薪酬的會計處理與稅法的差異
會計準(zhǔn)則 | 稅法 |
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會計期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象分別計入成本費(fèi)用（ |
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