威海會計稅務(wù)實務(wù)：適時調(diào)整折舊政策、充分享受稅前扣除

　　《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值，并根據(jù)科技發(fā)展、環(huán)境及其他因素，選擇合理的固定資產(chǎn)折舊方法，按照管理權(quán)限，經(jīng)股東大會或董事會，或經(jīng)理（廠長）會議或類似機構(gòu)批準(zhǔn)，作為計提折舊的依據(jù)。同時，按照法律、行政法規(guī)的規(guī)定報送有關(guān)各方備案，并備置于企業(yè)所在地，以供投資者等有關(guān)各方查閱。企業(yè)已經(jīng)確定并對外報送，或備置于企業(yè)所在地的有關(guān)固定資產(chǎn)預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值、折舊方法等，一經(jīng)確定不得隨意變更，如需變更，仍然應(yīng)當(dāng)按照上述程序，經(jīng)批準(zhǔn)后報送有關(guān)各方備案，并在會計報表附注中予以說明。為此，企業(yè)可根據(jù)實際情況，適時調(diào)整固定資產(chǎn)折舊政策，但在調(diào)整的同時，如能顧及稅收政策的變化，則會獲得一些益處，現(xiàn)予以簡要分析。

　　案例：

　　境內(nèi)盈利企業(yè)甲公司是增值稅一般納稅人，適用企業(yè)所得稅率為25%，未享受所得稅優(yōu)惠政策。近幾年，甲公司加大信息化建設(shè)投入力度，提高企業(yè)生產(chǎn)效率。同時因地處城市近郊，且負(fù)責(zé)產(chǎn)品的運輸，購置的車輛較多。至2008年底，該公司已擁有的固定資產(chǎn)中，電子設(shè)備的原值為3000萬元。其中，已使用1年的原值為1000萬元，已使用2年的原值為2000萬元，采用平均年限法并按5年期計提折舊，預(yù)計凈殘值率為5%。2009年，鑒于電子設(shè)備的使用情況，甲公司擬調(diào)整固定資產(chǎn)的折舊年限。

　　分析原《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)〔2000〕84號）第二十五條規(guī)定，除另有規(guī)定者外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限為：（一）房屋、建筑物為20年；（二）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設(shè)備為10年；（三）電子設(shè)備和火車、輪船以外的運輸工具以及與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等為5年。

　　新《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十條規(guī)定，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限為：（一）房屋、建筑物為20年；（二）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設(shè)備為10年；（三）與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等為5年；（四）飛機、火車、輪船以外的運輸工具為4年；（五）電子設(shè)備為3年。

　　從以上兩個文件對比來看，除另有規(guī)定外，電子設(shè)備和部分運輸工具計算折舊的最低年限有所縮短。此外，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項銜接問題的通知》（國稅函〔2009〕98號），新企業(yè)所得稅法實施前已投入使用的固定資產(chǎn)，企業(yè)已按原稅法規(guī)定預(yù)計凈殘值并計提的折舊，不作調(diào)整。新稅法實施后，對此類繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)，可以重新確定其殘值，并就其尚未計提折舊的余額，按照新稅法規(guī)定的折舊年限減去已經(jīng)計提折舊的年限后的剩余年限，按照新稅法規(guī)定的折舊方法計算折舊。新稅法實施后，固定資產(chǎn)原確定的折舊年限不違背新稅法規(guī)定原則的，也可以繼續(xù)執(zhí)行。

　　為此，甲公司可根據(jù)科技發(fā)展、環(huán)境及其他因素，合理調(diào)整折舊政策，如適時調(diào)整電子設(shè)備折舊和汽車的折舊年限，現(xiàn)以擬調(diào)整電子設(shè)備折舊年限，從折舊抵稅的資金時間價值方面進行比較，假定預(yù)計凈殘值率不變。

　　方案一，折舊年限維持不變。該部分電子設(shè)備計提的折舊：已使用1年部分，剩下尚需計提折舊4年，即2009年、2010年、2011年、2012年。每年提取的折舊額為1000×（1－5%）÷5＝190（萬元）。已使用2年部分，剩下尚需計提折舊3年，即2009年、2010年、2011年。每年提取的折舊額為2000×（1－5%）÷5＝380（萬元）。即2009年~2011年，每年的折舊額為570萬元，2012年為190萬元。因為該公司計提的折舊符合稅法規(guī)定，可在企業(yè)所得稅前予以扣除，按年復(fù)利率10%的現(xiàn)值計算，1年～4年期復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)分別為：0.9091、0.8264、0.7513、0.683，則這些折舊可抵稅：（570×0.9091＋570×0.8264＋570×0.7513＋190×0.683）×25%＝386.8115（萬元）。

　　方案二，適時調(diào)整折舊年限。甲公司因科技進步，可適時調(diào)整已購置固定資產(chǎn)的折舊年限，將電子設(shè)備折舊年限調(diào)整為3年。調(diào)整固定資產(chǎn)折舊年限后，已使用1年的電子設(shè)備，將原剩下尚未計提折舊的4年，改為按3－1＝2（年）計提，即2009年、2010年每年計提折舊額為[1000×（1－5%）－1000×（1－5%）÷5]÷2＝380（萬元）。已使用2年的電子設(shè)備，將原剩下尚未計提折舊的3年，改為按3－2=1（年）計提，即2009年為2000×（1－5%）－2×2000×（1－5%）÷5＝1140（萬元）。合計為：2009年1520萬元，2010年為380萬元。因為該公司計提的折舊符合稅法規(guī)定，可在企業(yè)所得稅前予以扣除，按年復(fù)利率10%的現(xiàn)值計算，1年～2年期復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)分別為：0.9091、0.8264，則這些折舊可抵稅：（1520×0.9091+380×0.8264）×25%＝423.966（萬元）。

　　綜合比較：方案二因及時調(diào)整政策，縮短了折舊年限，使折舊提前在稅前扣除，從而節(jié)約資金的時間價值，計節(jié)約資金支出423.966－386.8115＝37.1545（萬元），故選擇方案二有利。

　　不過，甲公司如果享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，則要具體分析。上例中，如果甲公司在2009年享受企業(yè)所得稅免稅的優(yōu)惠政策，2009年后不再享受優(yōu)惠政策，則方案一中折舊可抵稅257.265萬元，方案二中折舊可抵稅78.508萬元，顯然采取方案一有利。

　　點評1.與原內(nèi)資企業(yè)所得稅法相比較，新的企業(yè)所得稅法縮短了電子設(shè)備和飛機、火車、輪船以外的運輸工具的最低折舊年限。通常情況下，如果企業(yè)未享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，在合法、合理的條件下，依據(jù)國稅函〔2009〕98號文件可適時按程序調(diào)整折舊年限，以提前享受稅前扣除。

　　2.如果企業(yè)正在享受企業(yè)所得稅減免優(yōu)惠政策，在優(yōu)惠期是否要采取調(diào)整折舊年限的方式，應(yīng)具體情況具體分析。

　　國稅函〔2009〕98號*9條規(guī)定，“新稅法實施前已投入使用的固定資產(chǎn)，企業(yè)已按原稅法規(guī)定預(yù)計凈殘值并計提的折舊，不作調(diào)整。新稅法實施后，對此類繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)，可以重新確定其殘值，并就其尚未計提折舊的余額，按照新稅法規(guī)定的折舊年限減去已經(jīng)計提折舊的年限后的剩余年限，按照新稅法規(guī)定的折舊方法計算折舊。新稅法實施后，固定資產(chǎn)原確定的折舊年限不違背新稅法規(guī)定原則的，也可以繼續(xù)執(zhí)行。”也就是說，企業(yè)如果執(zhí)行新企業(yè)所得稅法的規(guī)定，調(diào)整“殘值額”和“最低折舊年限”必須同時進行，不可一個使用新企業(yè)所得稅法的規(guī)定，一個使用原企業(yè)所得稅法的規(guī)定。另外，“新稅法規(guī)定的折舊方法”為直線法（年限平均法），在實行加速折舊法的情況下，才可使用雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法。企業(yè)按照其他方法計提的折舊，應(yīng)該根據(jù)直線法重新調(diào)整后，才準(zhǔn)予扣除。

 　　　　

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