問(wèn)：新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定財(cái)政撥款為不征稅收入，國(guó)家稅務(wù)總局最近下發(fā)的國(guó)稅函〔2007〕408號(hào)文件對(duì)外資企業(yè)取得財(cái)政補(bǔ)助的納稅問(wèn)題進(jìn)行了明確，兩者之間有什么聯(lián)系嗎？
答：國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)取得政府補(bǔ)助有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2007〕408號(hào)）對(duì)原有企業(yè)取得財(cái)政補(bǔ)助征稅辦法作了一些補(bǔ)充和修改，使現(xiàn)行外資企業(yè)所得稅處理逐步向新企業(yè)所得稅法靠攏。
政府補(bǔ)助實(shí)際上就是財(cái)政補(bǔ)貼收入，主要包括貨幣性補(bǔ)貼和非貨幣性資產(chǎn)補(bǔ)貼。對(duì)如何繳納所得稅問(wèn)題，內(nèi)資企業(yè)所得稅相關(guān)法規(guī)早有具體規(guī)定，如財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)補(bǔ)貼收入征稅等問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字〔1995〕81號(hào)）規(guī)定，企業(yè)取得國(guó)家財(cái)政性補(bǔ)貼和其他補(bǔ)貼收入，除國(guó)務(wù)院、財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定不計(jì)入損益者外，應(yīng)一律并入實(shí)際收到該補(bǔ)貼收入年度的應(yīng)納稅所得額。但是，外資企業(yè)所得稅相關(guān)法規(guī)對(duì)此一直沒有較為明確的規(guī)定，因此，外資企業(yè)一般是按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定作為補(bǔ)貼收入處理，或作為接受捐贈(zèng)處理。按照上述處理，企業(yè)取得的政府補(bǔ)助，都要納入企業(yè)應(yīng)稅所得額繳納所得稅。這種不區(qū)分補(bǔ)助項(xiàng)目的具體情況一律征稅的做法，也是不盡合理的，在執(zhí)法實(shí)踐中，稅務(wù)人員也有征稅依據(jù)不足的感覺。
鑒于以上情況和新《企業(yè)所得稅法》的實(shí)施要求，408號(hào)文件就外商投資企業(yè)以及外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所（以下稱企業(yè)）以各種方式從政府無(wú)償取得貨幣資產(chǎn)或非貨幣資產(chǎn)（以下稱政府補(bǔ)助），分別規(guī)定了以下三種情況進(jìn)行稅務(wù)處理：
一是按照法律、行政法規(guī)和國(guó)務(wù)院規(guī)定，企業(yè)取得的政府補(bǔ)助免予征收企業(yè)所得稅的，企業(yè)對(duì)取得的該項(xiàng)政府補(bǔ)助按接受投資處理，即接受的政府補(bǔ)助資產(chǎn)按有關(guān)接受投資資產(chǎn)的稅務(wù)處理規(guī)定計(jì)價(jià)并可以計(jì)算折舊或攤銷；該項(xiàng)政府補(bǔ)助資產(chǎn)的價(jià)值不計(jì)入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。按照該項(xiàng)規(guī)定，外資企業(yè)取得的財(cái)政補(bǔ)助補(bǔ)貼收入，只要有相關(guān)的法律、行政法規(guī)或國(guó)務(wù)院的文件規(guī)定免予征稅，則企業(yè)可以不按會(huì)計(jì)制度規(guī)定作為補(bǔ)貼收入處理，也不需要作為接受政府捐贈(zèng)記入捐贈(zèng)收入處理，而是視為接受投資進(jìn)行稅收處理。我們還可以進(jìn)一步理解為，只要有法律、行政法規(guī)和國(guó)務(wù)院指明了專項(xiàng)用途，且沒有指明要征稅的政府補(bǔ)助，可以視為符合規(guī)定，免予征稅。如果接受的補(bǔ)助屬于非貨幣性資產(chǎn)，如固定資產(chǎn)等，其資產(chǎn)的價(jià)值還可以與其他資產(chǎn)一樣，按照稅法規(guī)定計(jì)算折舊或攤銷，其費(fèi)用可以稅前扣除。在會(huì)計(jì)處理方面，外資企業(yè)還是應(yīng)該按新準(zhǔn)則規(guī)定處理，即在增加資產(chǎn)的同時(shí)，將此項(xiàng)資產(chǎn)記入當(dāng)期損益或作為遞延收益。納稅申報(bào)時(shí)，再進(jìn)行調(diào)整處理。
二是除上述規(guī)定情形外，企業(yè)取得的政府補(bǔ)助符合以下條件之一的，該政府補(bǔ)助額不記入企業(yè)當(dāng)期損益，但應(yīng)對(duì)以該政府補(bǔ)助所購(gòu)置或形成的資產(chǎn)，按扣減該政府補(bǔ)助額后的價(jià)值計(jì)算成本、折舊或攤銷：（1）政府補(bǔ)助的資產(chǎn)為企業(yè)長(zhǎng)期擁有的非流動(dòng)資產(chǎn)；（2）企業(yè)雖以流動(dòng)資產(chǎn)形式取得政府補(bǔ)助，但已經(jīng)或必須按政府補(bǔ)助條件用于非流動(dòng)資產(chǎn)的購(gòu)置、建造或改良投入。應(yīng)該說(shuō)，除了可以免稅的政府財(cái)政補(bǔ)助外，其他補(bǔ)助都必須納入征稅范圍。而征稅的方式有兩種，一種是直接將補(bǔ)助記入企業(yè)當(dāng)期損益計(jì)算繳納所得稅。這種處理簡(jiǎn)便易行，但是企業(yè)需要當(dāng)期繳納稅收，增加了支付負(fù)擔(dān)。特別是在接受非現(xiàn)金資產(chǎn)的情況下，要求企業(yè)具備相當(dāng)強(qiáng)的支付能力。另一種是暫時(shí)不繳納所得稅，采取分期遞延繳納的方式，這樣就可以緩解企業(yè)的當(dāng)期支付壓力。正是基于后一種考慮，408號(hào)文件規(guī)定，政府補(bǔ)助額不記入企業(yè)當(dāng)期損益，但其補(bǔ)助金額不得計(jì)提折舊或攤銷。也就是說(shuō)，如果外企購(gòu)置的非流動(dòng)資產(chǎn)與政府財(cái)政補(bǔ)助有關(guān)，而該項(xiàng)補(bǔ)助額又暫時(shí)沒有記入當(dāng)期損益征稅的情況下，那么，該項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)稅成本要按照會(huì)計(jì)成本減除補(bǔ)助金額后的價(jià)值確定。這與外資企業(yè)取得搬遷補(bǔ)償收入征稅處理十分相似，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)取得搬遷補(bǔ)償費(fèi)收入稅務(wù)處理問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2003〕115號(hào)）規(guī)定，企業(yè)取得搬遷補(bǔ)償費(fèi)收入，凡搬遷后重新購(gòu)置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)和用途的固定資產(chǎn)（以下稱重置固定資產(chǎn)）的，應(yīng)將上述搬遷補(bǔ)償費(fèi)收入加各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價(jià)值和處置費(fèi)用后的余額，沖減企業(yè)重置固定資產(chǎn)的原價(jià)。
三是企業(yè)取得的政府補(bǔ)助不屬于上述兩種情形的，該政府補(bǔ)助額應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)期損益計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。這項(xiàng)稅收處理不僅與現(xiàn)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)《政府補(bǔ)助》基本一致，而且無(wú)論作為政府財(cái)政補(bǔ)助還是作為接受政府捐贈(zèng)，也都是應(yīng)該納稅的。國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)接受捐贈(zèng)稅務(wù)處理的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1999〕195號(hào)）規(guī)定：企業(yè)接受的貨幣捐贈(zèng)，應(yīng)一次性計(jì)入企業(yè)當(dāng)年度收益，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。此規(guī)定也還是與外資企業(yè)取得搬遷補(bǔ)償收入征稅處理相同，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)取得搬遷補(bǔ)償費(fèi)收入稅務(wù)處理問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2003〕115號(hào)）規(guī)定：企業(yè)取得搬遷補(bǔ)償費(fèi)收入，凡搬遷后不再重置與搬遷前相同或類似性質(zhì)和用途的固定資產(chǎn)的，根據(jù)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第四十四條的規(guī)定，應(yīng)將上述搬遷補(bǔ)償費(fèi)收入加各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價(jià)值及處置費(fèi)用后的余額，計(jì)入企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。不過(guò)，文件對(duì)企業(yè)取得的政府補(bǔ)助一次性計(jì)入當(dāng)期納稅的規(guī)定，與新會(huì)計(jì)處理方面存在些許差異。