一、制造成本的會計核算
　　制造成本通過“生產(chǎn)成本”、“制造費用”科目進行核算。“生產(chǎn)成本”科目核算企業(yè)進行工業(yè)性生產(chǎn)所發(fā)生的各項生產(chǎn)費用，包括生產(chǎn)各種產(chǎn)成品、自制半成品、自制材料、自制工具以及自制設(shè)備等所發(fā)生的各項費用；該科目設(shè)置“基本生產(chǎn)成本”和“輔助生產(chǎn)成本”兩個二級科目。“基本生產(chǎn)成本”二級科目核算企業(yè)為完成主要生產(chǎn)目的而進行的產(chǎn)品生產(chǎn)發(fā)生的費用，用于計算基本生產(chǎn)的產(chǎn)品成本；“輔助生產(chǎn)成本”二級科目核算企業(yè)為基本生產(chǎn)及其他服務(wù)而進行的產(chǎn)品生產(chǎn)和勞務(wù)供應(yīng)發(fā)生的費用，用于計算輔助生產(chǎn)產(chǎn)品和勞務(wù)成本。該科目按成本核算對象設(shè)明細賬，明細賬用多欄式賬頁按成本項目設(shè)專欄進行明細核算。
　　“制造費用”科目核算企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項間接費用。按不同的車間、部門設(shè)置明細賬，明細賬用多欄式按費用項目內(nèi)容設(shè)專欄進行明細核算。
　　基本生產(chǎn)發(fā)生的直接材料和直接人工費用，按成本項目借記“生產(chǎn)成本—基本生產(chǎn)成本”，貸記有關(guān)科目。賬務(wù)處理：
　　借：生產(chǎn)成本—基本生產(chǎn)成本
　　貸：原材料—直接材料
　　應(yīng)付工資
　　輔助生產(chǎn)發(fā)生直接材料和直接人工費用，按成本項目借記“生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本”貸記有關(guān)科目。賬務(wù)處理：
　　借：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本
　　貸：原材料—直接材料
　　應(yīng)付工資
　　發(fā)生的各項間接費用，借記“制造費用”，貸記有關(guān)科目。賬務(wù)
　　借：制造費用
　　貸：原材料（銀行存款、累計折舊等）
　　月終，制造費用分配給成本核算對象時，賬務(wù)處理：
　　借：生產(chǎn)成本—基本生產(chǎn)成本
　　生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本
　　貸：制造費用
　　“制造費用”科目月末無余額。
　　二、制造成本的審查要點
　　審查制造成本，應(yīng)通過“生產(chǎn)成本”、“制造費用”明細賬歸集的內(nèi)容、分配的方法，獲取經(jīng)濟業(yè)務(wù)中的原始記錄、單據(jù)、記賬憑證，采用核對法、審閱法、復(fù)算法進行審查。審查要點如下：
　?、睂彶橘M用發(fā)生內(nèi)容的真實性、合法性。有無虛假成本，有無非生產(chǎn)性費用和擴大成本列支范圍等擠占成本的現(xiàn)象
　　⒉跨期攤銷費用，是否按權(quán)責發(fā)生制原則記入當期成本，有無人為調(diào)節(jié)利潤的情況；
　?、迟M用歸集和分配的方式是否正確。有無未按規(guī)定將制造費用在不同產(chǎn)品之間分配的情況；
　　⒋在產(chǎn)品成本計算方法是否準確。有無任意改變方法少記或多記產(chǎn)成品成本及利用保留在產(chǎn)品成本，人為多計算或少計算產(chǎn)品成本，從而調(diào)節(jié)利潤的情況；
　?、禃嬏幚硎欠袂‘?，有無影響當期成本情況。
　　三、制造成本審查方法
　　由于工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品成本計算方法復(fù)雜，會計核算工作量大。因此，注冊稅務(wù)師在進行納稅審查時，應(yīng)當借助企業(yè)內(nèi)部控制制度的效用，通過了解企業(yè)內(nèi)部控制制度是否存在及對遵守性的測試，分析找出企業(yè)存在的薄弱環(huán)節(jié)和可能存在的問題，進而有選擇、有目的、有重點地審查，這樣既能降低審查工作量，又能確保審查質(zhì)量。
　　企業(yè)的內(nèi)部控制是指企業(yè)的內(nèi)部管理控制系統(tǒng)，包括為保證企業(yè)正常經(jīng)營所采取的一系列必要的管理措施。內(nèi)部控制的職能不僅包括企業(yè)*6管理當局用來授權(quán)或指揮進行購貨、生產(chǎn)、銷售等經(jīng)營活動的各種方式方法，也包括核算、審核、分析各種信息資料及報告的程序與步驟，還包括為對企業(yè)經(jīng)營活動進行綜合計劃，控制和評價而制定或設(shè)置的各種規(guī)章制度。因此，內(nèi)部控制的作用能夠提高會計核算的正確性和可靠性。
　　企業(yè)的內(nèi)部控制制度主要包括下列內(nèi)容：
　　⒈可靠的內(nèi)部憑證制度。
　　企業(yè)有完善的內(nèi)部控制憑證，以種類全、內(nèi)容完整、連續(xù)編號的一些處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)的憑證，作為會計處理依據(jù)。
　?、餐晟频牟居浿贫?。在可靠的憑證制度基礎(chǔ)上，建立完整的賬簿和報表制度，確保會計記錄的嚴密性。
　?、硣栏窈藢χ贫?。包括憑證之間的核對，憑證和賬簿之間的核對，賬簿和報表之間的核對等。企業(yè)建立嚴格的核對制度，有利于及時改正會計記錄中錯誤，做到證、賬、表三相符。
　?、春侠淼臅嬚吆蜁嫵绦?。企業(yè)在遵守國家制定的會計準則的基礎(chǔ)上，還從本單位會計工作實際出發(fā)，建立自己的合理會計政策和會計程序，以書面文字形式，作為會計處理方法的依據(jù)。
　?、刀ㄆ谫Y產(chǎn)盤點制度
　　對上述內(nèi)部控制制度會計體系可靠程度進行遵守性的調(diào)查：
　　*9、采用詢問法。詢問企業(yè)是否具有健全的內(nèi)部控制制度?？梢圆扇柧淼男问皆O(shè)計調(diào)查表格，將你想要詢問的項目按其重要性依次排列。對想要問的內(nèi)容及企業(yè)回答，要逐項進行并做好記錄，使你在很短的時間內(nèi)對企業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)流程、控制程序、核算方法有所認識。
　　第二、采用抽查法。驗證內(nèi)部控制是否一直在運行，是否取得了預(yù)期效果，在多大程度上確保核算的正確性。我們可以對上述的詢問內(nèi)容，選擇對成本影響*5的項目，抽取樣本—原始單據(jù)、憑證進行查看，并對企業(yè)回答進行核對，判斷其內(nèi)部控制的有效性。
　　通過詢問和抽查，對被查企業(yè)的內(nèi)部控制制度，我們可得出這幾種結(jié)論：
　　*9、依賴程度高。被查企業(yè)具有健全、完善的內(nèi)部控制制度，并且均能有效發(fā)揮作用。因此，經(jīng)濟業(yè)務(wù)和會計核算發(fā)生差錯的可能性很小，可以相應(yīng)對該環(huán)節(jié)減少審查的工作量，甚至于可以不查。
　　第二、依賴程序一般。企業(yè)內(nèi)部控制制度較為良好，但存在一定缺陷或薄弱環(huán)節(jié)，在某種程度上可能影響會計核算的準確性與可靠性，可以對薄弱環(huán)節(jié)項目進行較為深度的審查。
　　第三、依賴程度低。企業(yè)內(nèi)部控制制度明顯失效，大部分經(jīng)濟業(yè)務(wù)和會計記錄失控，各項資料和數(shù)據(jù)經(jīng)常出錯，從而導(dǎo)致無法依賴。在這種情況下，必須開展制造成本詳細審查。
　　審查時應(yīng)從以下幾個方面進行操作：
　　一按成本項目進行審查
　　產(chǎn)品制造成本構(gòu)成項目為直接材料、直接人工和制造費用。
　?、敝苯硬牧铣杀?/strong>
　?、挪捎脤嶋H成本方法核算
　　獲取成本計算單、材料成本分配匯總表、材料發(fā)出匯總表、材料明細賬中各直接材料的單位成本等資料。
　　①審查成本計算單中直接材料與材料成本分配匯總表中相關(guān)的直接材料是否相符，分配的標準是否合理。審查時注意兩個方面的問題：
　　*9、非生產(chǎn)耗用材料記入產(chǎn)品成本。如果成本計算單直接材料金額大于材料成本分配匯總表的分配金額，應(yīng)進一步查明原因，審查材料使用對象有無將非產(chǎn)品耗用材料記入產(chǎn)品成本。但企業(yè)會計人員如果有意識地擠占產(chǎn)品成本，在耗用材料進行分配時，就會將非生產(chǎn)耗用材料直接分配到產(chǎn)品成本，使得成本計算單和材料分配匯總表金額相等。核對材料分配表若不能暴露問題，可采取通過非生產(chǎn)性項目的審查，即采用“反查法”的方法進行審查，查明問題后，按照誰耗用誰負擔的原則，進行納稅調(diào)整。賬務(wù)處理： 借：在建工程
　　應(yīng)付福利費
　　貸：本年利潤（或以前年度損益調(diào)整）
　　第二、混淆不同產(chǎn)品成本。通過材料分配率混淆不同產(chǎn)品的成本，相應(yīng)降低本期暢銷產(chǎn)品成本，以調(diào)節(jié)跨年度的利潤。審查注意那些不能確指產(chǎn)品耗用的共同混合使用原材料，分配時應(yīng)科學(xué)地選擇分配標志、計算方法及會計記錄。
　　正確方法：在消耗定額比例法下，通常采用按產(chǎn)品的材料定額消耗量或材料定額成本的比例分配。計算處理： )
　　分配率= 材料實際總消耗量（或?qū)嶋H成本）÷各種產(chǎn)品材料定額消耗量（或定額成本）之和
　　某種產(chǎn)品應(yīng)分配=該種產(chǎn)品的材料定額÷消耗量（或定額成本）×分配率
　　也可以采用其他分配方法。如：產(chǎn)品產(chǎn)量或重量比例分配法。
　?、诔槿〔牧习l(fā)出匯總表，選主要材料品種，統(tǒng)計直接材料的發(fā)出數(shù)量，將其與實際單位成本相乘，計算金額數(shù)，并與材料成本分配匯總表中該種材料成本比較，看其是否相等。審查注意下列問題：
　　*9、企業(yè)是否采取提高成材料單位成本，多計產(chǎn)品成本。
　　第二、審查領(lǐng)料單授批準及領(lǐng)料人是否簽字，防止虛假領(lǐng)料多計成本。
　　第三，材料單位成本計價方法是否恰當，有無變更、人為調(diào)節(jié)成本或利潤。如果企業(yè)年度內(nèi)改變計價方法，應(yīng)按原計價方法計算發(fā)出材料結(jié)轉(zhuǎn)成本，其差額調(diào)整材料成本或當期利潤。
　　審查方法參見“材料成本的審查要點”。
　　⑵采用定額成本法
　　抽查某種產(chǎn)品的生產(chǎn)通知單若產(chǎn)量統(tǒng)計記錄及其直接材料單位消耗定額，根據(jù)材料明細賬中各該項直接材料的實際單位成本，計算直接材料總消耗量和總成本，與有關(guān)成本計算單中耗用直接材料成本核對，看其是否相等。并注意兩個問題：
　　*9、生產(chǎn)通知單是否經(jīng)過授權(quán)批準，防止虛假業(yè)務(wù)產(chǎn)量增加材料耗用；
　　第二、單位消耗定額和材料成本計價是否恰當，有無變更、人為改變方法而影響成本。
　　⑶采用標準成本法
　　抽取生產(chǎn)通知單或產(chǎn)量統(tǒng)計記錄，直接材料單位標準用量，直接材料標準單價及發(fā)出材料匯總表。
　　根據(jù)產(chǎn)量、標準用量及標準單價計算出標準成本，與成本計算單價中的直接材料成本核對是否相符，有無利用直接材料成本差異計算以及會計處理是否正確，前后期是否一致。
　　除此之外，還應(yīng)審查廢料及多料的返庫是否及時，是否辦理“假退庫”手續(xù)。通過查看“生產(chǎn)成本”賬紅字沖減成本金額，判斷其正確性。
　?、仓苯尤斯こ杀?/strong>
　?、艑τ诓捎糜嫊r工資制的，抽取實際工時統(tǒng)計記錄、人員工資分類表及人工費用分配匯總等，運用核對法開展審查。
　?、購某杀居嬎銌沃羞x擇核對直接人工成本與人工費用分配匯總表相應(yīng)的實際工資費用是否相符，查明 有無將非生產(chǎn)人員工資計入成本。
　?、谶x取某月資料核對實際工時記錄與人工費用分配匯總表中相應(yīng)的實際工時是否相符，查明有無虛報工時、多列工資擴大成本，減少利潤。
　?、鄢槿〔⒑藢ιa(chǎn)部門若干期間的工時臺賬與實際工時統(tǒng)計是否相符，追溯原始工時記錄，確保工資核算
　?、墚敍]有實際工時統(tǒng)計記錄時，根據(jù)人員工資分類表，計算復(fù)核人工費用分配匯總表中的直接人工工資費用是否合理正確，有無出現(xiàn)與生產(chǎn)量偏離太大的數(shù)據(jù)，如有，應(yīng)進一步查明原因。
　　⑵對采用計件工資制的，抽取產(chǎn)量統(tǒng)計報告、個人（小組）產(chǎn)量記錄和經(jīng)批準的單位工資標準或計件工資制度，運用核對法開展審查。
　?、俸藢Π唇y(tǒng)計產(chǎn)量和單位工資標準計算的人工費用與成本計算單中直接人工成本是否相符。
　?、诔槿∪舾芍苯尤斯ぃㄐ〗M）產(chǎn)量記錄，審查是否被匯總計入產(chǎn)量統(tǒng)計報表中。
　?、菍τ诓捎脴藴食杀痉?，抽取生產(chǎn)通知單或產(chǎn)量統(tǒng)計報表、工時統(tǒng)計報表和經(jīng)批準的工時、標準工時工資率、直接人工的工資匯總表等資料，運用核對法進行審查。
　?、俑鶕?jù)產(chǎn)量和單位標準工時計算標準工時總量，再乘以標準工時工資率，以審查其是否與成本計算單中的直接人工成本相符。
　?、谥苯尤斯こ杀静町惖挠嬎闩c賬務(wù)處理是否正確，直接人工的標準成本的年度內(nèi)有無重大變更。
　?、持圃熨M用成本
　　抽取制造費用分配匯總表、按項目分列的制造費用明細賬、與制造費用分配標準有關(guān)的統(tǒng)計資料及其相關(guān)原始記
　　⑴審查“制造費用”賬戶借方發(fā)生額歸集的制造費用內(nèi)容是否正常，開支的標準、發(fā)生的費用是否是應(yīng)歸屬于本期的生產(chǎn)費，不符合規(guī)定的應(yīng)剔除計稅處理。制造費用成本項目中，固定資產(chǎn)折舊為其中的主要內(nèi)容，其審查方法在第五節(jié)中講解。
　　⑵在制造費用分配匯總表中選擇一個產(chǎn)品，核對其分攤的制造費用與相應(yīng)的成本計算單的制造費用是否
　?、侵圃熨M用的分配、計算選擇的標準和計算結(jié)果是否正確，分配的方法有無變更，防止采用不同的計算方法多分配應(yīng)稅產(chǎn)品成本，相應(yīng)少分配免稅產(chǎn)品成本。審查發(fā)現(xiàn)此類問題應(yīng)重新正確計算，作出會計調(diào)整。
　　二審查“生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本”賬戶
　　輔助生產(chǎn)成本核算內(nèi)容是為企業(yè)生產(chǎn)車間、管理部門、在建工程及輔助生產(chǎn)車間提供產(chǎn)品和勞務(wù)的車間所發(fā)生的費用。從服務(wù)的對象上看，部門多、非生產(chǎn)性占有一定的比例，正確分配輔助生產(chǎn)成本關(guān)系到正確計算產(chǎn)品成本。
　　抽取輔助生產(chǎn)費用分配表、生產(chǎn)統(tǒng)計表等原始記錄資料，從分配標準、費用分配方法、費用分配金額三個環(huán)節(jié)查證輔助生產(chǎn)成本分配是否真實、正確。
　?、睂彶楦鬈囬g的費用分配標準。審查有無將為基本建設(shè)、專項工程、福利部門提供的水、汽、機械加工、修理修配等勞務(wù)費用計入輔助生產(chǎn)；審查是否按實際受益對象進行分配，分配率是否正確，采用復(fù)算方法重新計算，對少分配或非生產(chǎn)性費用擠入生產(chǎn)成本的情況 ，調(diào)增計稅利潤。
　?、矊彶榉峙浞椒?。輔助生產(chǎn)分配方法較為復(fù)雜，審查進注意有無年度內(nèi)任意改變分配方法，使各部門分配金額發(fā)生不正常波動的情況。如果存在這樣情況，應(yīng)按原方法進行計算，其差額調(diào)增（調(diào)減）計稅利潤。
　?、硨彶橘M用分配金額。用輔助生產(chǎn)費用分配表與輔助生產(chǎn)車間統(tǒng)計表對照，當費用分配表中的分配金額大于生產(chǎn)統(tǒng)計表中的費用額時，應(yīng)進一步查明輔助生產(chǎn)費用歸集有無虛假，抑或統(tǒng)計有差錯。如證實生產(chǎn)統(tǒng)計表正確的情況下，即為多轉(zhuǎn)生產(chǎn)成本的費用，應(yīng)調(diào)增利潤。
　　三審查費用確認的原則
　　會計制度規(guī)定，確認費用應(yīng)遵守權(quán)責發(fā)生制原則。
　　按照權(quán)責發(fā)生制原則，凡是屬于本期的收入和費用，不論其款項是否已收到或支付，均作為本期收入和費用處理；反之，凡不屬于本期的收入和費用，即使其款項已在本期收到或付出，也不應(yīng)作為本期的收入或費處理。由此可見權(quán)責發(fā)生制才能真正按會計期間來正確反映各期的盈虧情況。