對(duì)于房地產(chǎn)征稅問題的探討

對(duì)于房地產(chǎn)征稅問題的探討來源：中國(guó)稅務(wù)學(xué)會(huì)作者：丁蕓日期：2007-11-26字號(hào)[ 大 中 小 ] 　　隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的深入，稅收制度的完善和改革更加迫切，對(duì)于房地產(chǎn)稅制的改革也納入議事日程，成為人們關(guān)注的重點(diǎn).我認(rèn)為房地產(chǎn)稅制的改革應(yīng)當(dāng)根據(jù)“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率”的基本思路進(jìn)行。簡(jiǎn)稅制包括稅種的減少、稅率檔次的簡(jiǎn)化、稅收優(yōu)惠的減少和納稅程序的簡(jiǎn)單化等內(nèi)容，一方面可以避免因?yàn)槎惙N復(fù)雜而導(dǎo)致重復(fù)征稅等稅負(fù)不公現(xiàn)象的發(fā)生，另一方面有助于提高稅收征收管理的效率，實(shí)現(xiàn)稅法的公開化、民主化、科學(xué)化。寬稅基包括兩層意思，一是從外延上擴(kuò)大稅收的征收范圍；二是從內(nèi)涵上減少稅收優(yōu)惠，是稅基更整潔，在不加重經(jīng)濟(jì)扭曲的情況下籌集更多的收入就要求擴(kuò)大稅基。寬稅基主要是為了實(shí)現(xiàn)稅收公平，讓更多的納稅人公平負(fù)擔(dān)提供公共物品的費(fèi)用。寬稅基有助于減少稅收流失，增加財(cái)政收入。低稅率是指法定稅率即名義稅率不能過高，避免納稅人負(fù)擔(dān)過重。　　一、財(cái)產(chǎn)稅征稅的目的和作用　　對(duì)財(cái)產(chǎn)征稅的主要目的是組織地方財(cái)政收入，它不能解決一切問題，如房?jī)r(jià)問題，貧富差距問題。有些學(xué)者認(rèn)為應(yīng)把土地出讓金包括在房地產(chǎn)稅內(nèi)，我不贊成這種觀點(diǎn)，有以下幾點(diǎn)理由：　?。ㄒ唬┩恋爻鲎尳鸷投愂帐遣煌恼魇罩黧w，不能混淆　　土地出讓金是地方政府代表國(guó)家以土地所有權(quán)人的身份，以收取土地出讓金的形式來分配國(guó)家的稀有資源土地。而房地產(chǎn)稅是國(guó)家對(duì)房地產(chǎn)擁有者的財(cái)產(chǎn)通過征稅來再分配?！　⊥恋爻鲎尳鹗峭恋爻鲎屓擞捎诔鲎屍渫恋囟@得的收益（補(bǔ)償），顯然應(yīng)當(dāng)歸土地出讓方所有，而房地產(chǎn)稅則歸屬于政府。在土地私有的情況下，這種區(qū)別是相當(dāng)明顯的，土地出讓金為土地所有者所有（不一定是城市政府），而房地產(chǎn)稅則歸屬于政府。在我國(guó)，由于城鎮(zhèn)土地屬于國(guó)家所有，因此地方政府才能以土地所有人代表的身份，收取土地出讓金，但這與政府作為公共管理者的身份收取房地產(chǎn)稅的性質(zhì)完全不同。如果因?yàn)槭茏屓讼蛘U納了房地產(chǎn)稅，就可以從他人手中免費(fèi)獲取土地，顯然不合邏輯?！　。ǘ┤∠恋爻鲎尳饘?yán)重影響地方政府的財(cái)政收入　　自1993年國(guó)家分稅制度改革之后， 中央就把土地出讓金全部劃歸給了地方政府， 而由于種種原因，土地出讓金始終沒有列入財(cái)政預(yù)算內(nèi)收入，這就給地方政府留下了巨大的操作空間，于是土地出讓金便有了“第二財(cái)政”之稱。包括土地出讓金和相關(guān)稅費(fèi)在內(nèi)的土地收入，已經(jīng)成為地方政府的主要經(jīng)濟(jì)來源。在東部沿海發(fā)達(dá)地區(qū)的有些縣市，土地出讓金收入已經(jīng)占據(jù)了當(dāng)?shù)刎?cái)政收入一半以上，成為名副其實(shí)的“土地財(cái)政”?！　?jù)全國(guó)人大2004 年《土地管理法》 執(zhí)法檢查組的報(bào)告，“1992年至2003 年， 全國(guó)土地出讓金收入累計(jì)達(dá)1萬多億元，其中近三年累計(jì)達(dá)9100多億元，扣除成本后的純收入約占四分之一。而就目前的發(fā)展形勢(shì)來看，這一數(shù)字還有逐年擴(kuò)大之勢(shì)。根據(jù)國(guó)土資源部的公報(bào)，全國(guó)出讓土地面積、土地出讓總價(jià)款和土地出讓金分別為：2002年12.42萬公頃、2416.8億元和472億元；2003年19.36萬公頃、5421.3億元和 1799.1億元；2004 年17.87萬公頃、5894.1億元和1704.72億元。2006年*9季度， 全國(guó)土地出讓金的總額更是達(dá)到了3000 億元左右。　　土地出讓金收入歷來都是各級(jí)地方政府財(cái)政的固定收入，并專項(xiàng)用于城市開發(fā)建設(shè)，而將土地出讓金以房地產(chǎn)稅形式征收后，無論是分50年或分70年回收的設(shè)想來計(jì)算，財(cái)政收入都將一下子縮減5390多億元。各級(jí)政府城市建設(shè)將因此而失去資金來源，而目前城市建設(shè)又是我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展不可或缺的，年年需要大量的投入，這將給本來已經(jīng)十分緊張的財(cái)政帶來更大的困難，影響我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。　?。ㄈ┒愂詹荒芙鉀Q地價(jià)一次出售問題，稅收手段不能代替土地的拍賣。國(guó)有土地、集體土地的使用權(quán)和收益不能單靠稅收解決?！　《⒇?cái)產(chǎn)稅改革的必要性　　財(cái)產(chǎn)稅是古老的稅收制度，在許多國(guó)家，財(cái)產(chǎn)稅是國(guó)家稅收的重要來源，特別是地方政府的主要稅收來源。而在我國(guó)，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，改革的深入，目前的財(cái)產(chǎn)稅制并沒有發(fā)揮其應(yīng)有的組織地方財(cái)政收入作用，因此有必要對(duì)于財(cái)產(chǎn)稅制進(jìn)行改革。財(cái)產(chǎn)稅改革的必要性主要有以下三個(gè)方面：　?。ㄒ唬┪覈?guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化迫切要求改革財(cái)產(chǎn)稅制，強(qiáng)化稅收的調(diào)節(jié)功能　　稅制改革歷來是一定時(shí)期內(nèi)國(guó)家政治和經(jīng)濟(jì)改革的產(chǎn)物。隨著經(jīng)濟(jì)體制改革不斷向縱深發(fā)展，稅制改革的環(huán)境條件也在不斷變化，對(duì)財(cái)產(chǎn)稅制的調(diào)整和改革不斷提出新的要求?！　?、從經(jīng)濟(jì)環(huán)境來看。我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，社會(huì)財(cái)富不斷積累，城鄉(xiāng)居民收入水平大幅度提高，并出現(xiàn)了高收入階層，個(gè)人和法人擁有的各類財(cái)產(chǎn)大量增加，既提出了加強(qiáng)財(cái)產(chǎn)課稅的必要，也為擴(kuò)大財(cái)產(chǎn)課稅范圍提供了深厚的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。與此同時(shí)，我國(guó)現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域也出現(xiàn)了許多亟待解決的深層次問題，如企業(yè)改組改制帶來的財(cái)產(chǎn)權(quán)屬變化，社會(huì)成員收入分配差距拉大，等等，這些都需要稅收上的有力配合，而現(xiàn)行稅制在上述方面的內(nèi)在調(diào)控機(jī)制都有所欠缺。財(cái)產(chǎn)課稅有利于彌補(bǔ)商品稅和所得稅的不足，發(fā)揮稅制的整體調(diào)節(jié)功能。因此，要解決目前雙主體稅制收入功能強(qiáng)、調(diào)節(jié)功能弱、分配失衡等問題，必須通過完善財(cái)產(chǎn)稅制，改變其稅基窄、稅額小、占整個(gè)稅收收入的比重低的現(xiàn)狀，充分發(fā)揮其公平社會(huì)財(cái)富分配、促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和組織稅收收入等作用?！　?、從制度環(huán)境來看。隨著以公有制為主體、多種所有制經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展的基本經(jīng)濟(jì)制度的確立，我國(guó)目前已進(jìn)入全面的制度創(chuàng)新階段，經(jīng)過幾十年尤其是改革開放20多年來的不斷完善，我國(guó)在商品稅制和所得稅制的建立和完善方面已經(jīng)達(dá)到了一個(gè)較好的程度，但在財(cái)產(chǎn)稅方面目前仍處于相對(duì)滯后的狀態(tài)，這種滯后與我國(guó)長(zhǎng)期以來對(duì)財(cái)產(chǎn)權(quán)尤其是對(duì)私人財(cái)產(chǎn)保護(hù)尚未立法有直接的關(guān)系。十六屆三中全會(huì)明確，“產(chǎn)權(quán)是所有制的核心和主要內(nèi)容，包括物權(quán)、債權(quán)、股權(quán)和知識(shí)產(chǎn)權(quán)等各類財(cái)產(chǎn)權(quán)?！痹诖嘶A(chǔ)上進(jìn)一步提出，要建立歸屬清晰、權(quán)責(zé)明確、保護(hù)嚴(yán)格、流轉(zhuǎn)順暢的現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)制度，維護(hù)公有財(cái)產(chǎn)權(quán)，完善國(guó)有資本有進(jìn)有退、合理流動(dòng)的機(jī)制，深化國(guó)有企業(yè)改革；保護(hù)私有財(cái)產(chǎn)權(quán)，清理和修訂限制非公有制經(jīng)濟(jì)發(fā)展的法律法規(guī)和政策，大力發(fā)展和積極引導(dǎo)非公有制經(jīng)濟(jì)。目前我國(guó)修改憲法、完善私人財(cái)產(chǎn)保護(hù)制度的實(shí)施過程已經(jīng)啟動(dòng)，十屆全國(guó)人大二次會(huì)議討論并通過了憲法修正案，從國(guó)家根本大法的層面明確了對(duì)私人合法財(cái)產(chǎn)的保護(hù)，這為加強(qiáng)財(cái)產(chǎn)課稅提供了必要的法律依據(jù)和制度幫助?！　。ǘ?gòu)建公共財(cái)政框架，迫切要求完善分稅制管理體制　　合理配置地方主體稅種健全公共財(cái)政體制是十六屆三中全會(huì)對(duì)建立我國(guó)財(cái)政運(yùn)行新模式的一個(gè)重要定位。構(gòu)建社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)公共財(cái)政框架，從政府收入的角度看，最主要的一點(diǎn)就是要大力實(shí)施稅費(fèi)改革，清費(fèi)立稅，使稅收成為政府收入的主渠道，以規(guī)范各級(jí)政府的收入行為，減輕居民和企業(yè)的負(fù)擔(dān)，提高社會(huì)經(jīng)濟(jì)效率；從財(cái)稅體制的角度看，要求根據(jù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)事務(wù)管理責(zé)權(quán)的劃分，科學(xué)構(gòu)建稅制結(jié)構(gòu)模式，合理選擇主體稅種?！　。ㄈ段餀?quán)法》的制定為財(cái)產(chǎn)稅的征收打下了基礎(chǔ)　　物權(quán)法是一部明確物的歸屬，保護(hù)物權(quán)，充分發(fā)揮物的效用，維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，維護(hù)國(guó)家基本經(jīng)濟(jì)制度，關(guān)系人民群眾切身利益的民事基本法律。通俗地說，小到一個(gè)鈕扣、一塊手表，大到一幢房屋、一座礦山，凡涉及所有權(quán)歸屬問題，都需要物權(quán)法來規(guī)范、調(diào)整和保障。2005年7月1日在十屆全國(guó)人大常委會(huì)第十六次會(huì)議閉幕會(huì)上，吳邦國(guó)委員長(zhǎng)鄭重宣布將《物權(quán)法》（草案）向社會(huì)全文公布，廣泛征求意見。同年10月，十屆全國(guó)人大常委會(huì)第18次會(huì)議又對(duì)《物權(quán)法》（草案）進(jìn)行了第四次審議。《物權(quán)法》草案將國(guó)家、集體和私人的財(cái)產(chǎn)所有權(quán)置于一章，發(fā)出了對(duì)國(guó)家、集體和個(gè)人所有權(quán)一體保護(hù)的信號(hào)?！段餀?quán)法》作為調(diào)整財(cái)產(chǎn)支配關(guān)系的法律，能夠促進(jìn)民事主體更有效地利用各種資源，促進(jìn)社會(huì)財(cái)富的迅速增長(zhǎng)，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健康有序地發(fā)展，也是財(cái)產(chǎn)稅征收的先決條件。如我們認(rèn)為房地產(chǎn)稅是一種財(cái)產(chǎn)稅，是針對(duì)房屋以及土地的擁有者或者是租賃者占有房屋征收稅負(fù)。但是，由于我國(guó)土地不由個(gè)人所有，所以，居民在擁有房屋所有權(quán)的同時(shí)對(duì)土地只享有使用權(quán)，從嚴(yán)格意義上講，對(duì)房屋征收“房地產(chǎn)稅”與對(duì)土地使用權(quán)征收“房地產(chǎn)稅”兩者很難統(tǒng)一起來。在建筑區(qū)分所有權(quán)制度沒有建立之前，特別是在《物權(quán)法》沒有出臺(tái)之前，在法律上設(shè)定房地產(chǎn)稅這樣的財(cái)產(chǎn)稅是不合適的。因此，隨著《物權(quán)法》的制定為財(cái)產(chǎn)稅的征收打下了基礎(chǔ)?！　∪?、財(cái)產(chǎn)稅的范圍　　我國(guó)現(xiàn)有的財(cái)產(chǎn)稅很不健全，存在著重復(fù)征稅內(nèi)外不統(tǒng)一等諸多問題，要對(duì)現(xiàn)有的稅種進(jìn)行調(diào)整。財(cái)產(chǎn)稅不包含房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和建筑企業(yè)征收的營(yíng)業(yè)稅和所得稅。就房地產(chǎn)稅的課稅對(duì)象而言，應(yīng)當(dāng)既包括房產(chǎn)又包括地產(chǎn)。理由一，房產(chǎn)和地產(chǎn)的價(jià)值很難分開單獨(dú)計(jì)算，房產(chǎn)會(huì)因?yàn)樗诘囟紊刀?，地產(chǎn)會(huì)因?yàn)榉慨a(chǎn)的新建而升值，因而對(duì)一個(gè)獨(dú)立的建筑物的價(jià)值來說，很難科學(xué)界定哪部分是房產(chǎn)價(jià)值，哪部分是地產(chǎn)價(jià)值。理由二，房地產(chǎn)稅的課稅對(duì)象原則上應(yīng)由財(cái)產(chǎn)等不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)值及其增值因素來確定。土地也是財(cái)產(chǎn)增值的因素之一。就我國(guó)而言，雖然我國(guó)土地制度具有特殊性，不動(dòng)產(chǎn)所有者并不擁有土地的所有權(quán)，只是擁有土地的使用權(quán)，但是這部分土地使用權(quán)也是有價(jià)值的，土地使用人在擁有土地使用權(quán)期間可以擁有土地支配權(quán)，還可以享受因時(shí)間推移帶來的土地增值的好處。因此，應(yīng)當(dāng)將地產(chǎn)也納入房地產(chǎn)稅的課稅對(duì)象?！　￠_征房地產(chǎn)稅后應(yīng)該取消或合并的稅種　　1、應(yīng)將現(xiàn)行的房產(chǎn)稅和城市房產(chǎn)稅并入房地產(chǎn)稅，將這兩稅合并后開征統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅。理由為：　?。?）房產(chǎn)稅和城市房產(chǎn)稅性質(zhì)上與房地產(chǎn)稅相同，都是以房屋為征稅對(duì)象在房屋保有環(huán)節(jié)征收的財(cái)產(chǎn)稅類?！　。?）二者性質(zhì)上是相同的，所不同的只是納稅人，前者是針對(duì)國(guó)內(nèi)的房屋產(chǎn)權(quán)所有人、經(jīng)營(yíng)管理單位、承典人、房產(chǎn)代管人和使用人，后者是針對(duì)外商投資企業(yè)、外國(guó)企業(yè)和外國(guó)人。隨著中國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，尤其是中國(guó)加入WTO后，內(nèi)外兩套稅制已經(jīng)不適應(yīng)中國(guó)目前的經(jīng)濟(jì)情況，新一輪稅制改革的一個(gè)重點(diǎn)就是統(tǒng)一內(nèi)外兩套稅制。因此有必要將兩者統(tǒng)一并入房地產(chǎn)稅?！　。?）房產(chǎn)稅和城市房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率設(shè)計(jì)也不合理。城市房地產(chǎn)稅是1951年開征的，房產(chǎn)稅是在1986年開征的，開征年代比較久遠(yuǎn)，當(dāng)時(shí)設(shè)計(jì)的計(jì)稅依據(jù)和稅率設(shè)計(jì)已經(jīng)不符合目前的實(shí)際情況?！　?、城鎮(zhèn)土地使用稅應(yīng)當(dāng)取消。理由是：　　城鎮(zhèn)土地使用稅是1988年開始征收的，是以城鎮(zhèn)土地為征稅對(duì)象，對(duì)擁有土地使用權(quán)的單位和個(gè)人征收的一種稅。開征此稅的背景是當(dāng)時(shí)中國(guó)土地是無償使用的。開征此稅的目的是通過經(jīng)濟(jì)手段，加強(qiáng)對(duì)土地的管理，變土地的無償使用為有償使用，促進(jìn)合理、節(jié)約使用土地，提高土地使用效益。但是目前情況已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)變，我國(guó)土地使用制度已經(jīng)從無償變?yōu)橛袃敚呀?jīng)從行政劃撥變?yōu)楣_市場(chǎng)買賣，該稅開征的基礎(chǔ)已經(jīng)不存在了。因此有必要將其取消?！　?、耕地占用稅和土地增值稅應(yīng)當(dāng)保留，但是需要改革，理由是：　　耕地占用稅屬于特定目的稅類，開征的目的是抑制對(duì)耕地資源的過度占用。我國(guó)耕地面積逐年減少，因此有必要將此稅保留。但是因?yàn)槲覈?guó)的耕地占用稅采用的是以實(shí)際占用耕地面積乘以定額稅率一次性征收的辦法，而定額稅率是根據(jù)耕地所在地區(qū)人均耕地面積的多少確定的，偏離了土地價(jià)格，與地價(jià)相比，耕地占用稅的稅負(fù)是非常低的，起不到任何抑制作用，失去了寓禁于征的目的。因此應(yīng)當(dāng)對(duì)耕地占用稅進(jìn)行改革，應(yīng)將耕地占用稅的計(jì)稅依據(jù)改為耕地的評(píng)估價(jià)值，并且不同地區(qū)采用差別稅率，使其真正發(fā)揮保護(hù)耕地的作用?！　∥覈?guó)土地增值稅也屬于特定目的稅類，是1993年底開征的，當(dāng)時(shí)的背景是1993年后我國(guó)房地產(chǎn)開發(fā)和房地產(chǎn)市場(chǎng)發(fā)展非常迅速，出現(xiàn)了過熱現(xiàn)象。為了抑制炒買炒賣土地投機(jī)獲取暴利的行為，以及規(guī)范國(guó)家參與土地增值收益的分配方式，增加財(cái)政收入，國(guó)家開征了土地增值稅。目前有一種觀點(diǎn)認(rèn)為土地增值稅應(yīng)當(dāng)取消，理由是土地增值稅名義稅率過高，過高的稅負(fù)會(huì)對(duì)正常的房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)產(chǎn)生不利影響；另外，我國(guó)僅就已出售土地的增值額課稅，這使得出售土地與保有土地之間存在稅負(fù)差異，可能會(huì)強(qiáng)化保有土地的偏好，影響本已稀缺的土地資源的合理利用；再次由于土地增值稅計(jì)算繁瑣，征收阻力大，已經(jīng)造成了很高的稅收成本，收入是得不償失的。因此主張取消土地增值稅。　　但是目前房地產(chǎn)市場(chǎng)過熱的勢(shì)頭仍然存在，房地產(chǎn)投機(jī)也依然盛行。理論上說土地增值稅在抑制土地投機(jī)方面是有效的，只是目前由于征收辦法繁瑣，征管不力等一些人為的因素，造成目前此稅收入不高。所以增值稅不應(yīng)當(dāng)取消，而是需要進(jìn)行適當(dāng)改革，提高征收效率，比方說簡(jiǎn)化征收辦法，降低名義稅率，加強(qiáng)征管等?！　?、契稅已經(jīng)是比較規(guī)范和成熟的稅種，相對(duì)比較獨(dú)立，契稅只是需要完善?！　⊥ㄟ^合并房產(chǎn)稅和城市房地產(chǎn)稅，取消不合理的城鎮(zhèn)土地使用稅，保留契稅，改革耕地占用稅和土地增值稅， 房地產(chǎn)稅、土地增值稅、耕地占用稅和契稅構(gòu)成了我國(guó)的房地產(chǎn)稅收體系，改變了過去房地產(chǎn)稅制中重流轉(zhuǎn)輕持有的局面?！　∷?、房地產(chǎn)稅的課稅內(nèi)容　　（一）房地產(chǎn)稅的納稅人　　房地產(chǎn)稅的納稅人應(yīng)當(dāng)是不動(dòng)產(chǎn)（包括房產(chǎn)和地產(chǎn)）的所有者或支配者，包括自然人和法人。我國(guó)居民只享有土地的使用權(quán)，并不享有土地的所有權(quán)。因此我國(guó)房地產(chǎn)稅的納稅人應(yīng)當(dāng)是我國(guó)境內(nèi)國(guó)有土地使用權(quán)的擁有者及房產(chǎn)的所有者，包括自然人和法人。具體包括：1、我國(guó)境內(nèi)擁有土地使用權(quán)或建筑物所有權(quán)的我國(guó)單位和個(gè)人；2、我國(guó)境內(nèi)擁有土地使用權(quán)或建筑物所有權(quán)的外國(guó)單位和個(gè)人?！　。ǘ┓康禺a(chǎn)稅的征稅對(duì)象　　房地產(chǎn)稅的征稅對(duì)象為不動(dòng)產(chǎn)及其附屬物，包括房產(chǎn)和地產(chǎn)。其中，房產(chǎn)是指可供人們?cè)谄渲猩a(chǎn)、學(xué)習(xí)、工作、娛樂、居住或儲(chǔ)藏物資的場(chǎng)所?！　。ㄈ┓康禺a(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率　　1、 計(jì)稅依據(jù)　　不動(dòng)產(chǎn)稅的課稅依據(jù)可以分為四類：一是改良資本價(jià)值，一般囊括土地和土地改良物的評(píng)估價(jià)值；二是未改良資本價(jià)值，計(jì)稅依據(jù)僅為土地價(jià)值，而不包括土地改良物的價(jià)值。三是租金收益，主要體現(xiàn)為從租計(jì)征的年值制度。四是物理特征，如土地面積等。從各國(guó)不動(dòng)產(chǎn)課稅實(shí)踐來看，很多國(guó)家如美國(guó)都不是單純采用一種計(jì)稅依據(jù)，而是多種計(jì)稅依據(jù)同時(shí)并用。盡管各國(guó)的具體情況千差萬別，但近年來的實(shí)踐還是表明，多數(shù)國(guó)家的不動(dòng)產(chǎn)課稅在計(jì)稅依據(jù)選擇上，開始出現(xiàn)兩個(gè)明顯的傾向：一是傾向于采用統(tǒng)一種計(jì)稅依據(jù)；二是在選擇統(tǒng)一種計(jì)稅依據(jù)上又傾向于采用從價(jià)計(jì)征的改良資本價(jià)值?！　∥覈?guó)現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制中，一般是以土地面積或房產(chǎn)原值為計(jì)稅依據(jù)，然而，按這兩種計(jì)稅依據(jù)征稅均不能隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展相應(yīng)增加稅收收入，也不符合國(guó)際對(duì)房地產(chǎn)征稅的通行做法。因此房地產(chǎn)稅應(yīng)當(dāng)從價(jià)計(jì)征?！　姆康禺a(chǎn)升值的具體情況來看，升值的部分實(shí)際上主要是地價(jià)，土地作為稀缺資源，從長(zhǎng)期來看其價(jià)格將會(huì)不斷上揚(yáng)，而地面附著物則會(huì)隨著折舊的累計(jì)，其凈值呈不斷下降的趨勢(shì)，即：房?jī)r(jià)本身隨著房屋實(shí)際使用年限的不斷增加而呈下降趨勢(shì)。此外，房地產(chǎn)的價(jià)格還受房屋戶型、交通便利程度、生活配套設(shè)施是否齊全等因素的影響。據(jù)此提出下面的計(jì)稅公式以供參考：　　房地產(chǎn)稅的應(yīng)納稅額＝　[土地價(jià)格＋ 房產(chǎn)凈值×（1— X）]×稅率　　其中：土地價(jià)格是指經(jīng)過評(píng)估的地價(jià)，可以按地段進(jìn)行評(píng)估。房產(chǎn)凈值＝房?jī)r(jià)－累計(jì)折舊，其中房?jī)r(jià)是指地面附著物的價(jià)格，不包括土地的價(jià)格。X是指扣除的作為房屋的維護(hù)和修繕費(fèi)用占房產(chǎn)凈值的比重，這一比例可以根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整。　　2、稅率　　設(shè)計(jì)稅率時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮以下幾個(gè)因素?！　。?）不能減少目前政府的財(cái)政收入。因此取消的城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅和城市房地產(chǎn)稅的收入應(yīng)該作為設(shè)計(jì)房地產(chǎn)稅稅負(fù)必須考慮的因素，要保證開征房地產(chǎn)稅前后財(cái)政收入不會(huì)因?yàn)榉康禺a(chǎn)稅而大幅度波動(dòng)?！　。?）量入為出。根據(jù)國(guó)際慣例，稅率不是固定的，而是逐年變化的，要根據(jù)政府的支出來確定房地產(chǎn)稅的稅率?？梢愿鶕?jù)本年財(cái)政支出狀況，并參考下一年的財(cái)政預(yù)案，確定下一年的稅率。具體確定方法為：　　稅率=（地方支出—非房地產(chǎn)稅收入）/各類可征收房地產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值之和　?。?）稅負(fù)要合理，不能超過居民的承受范圍?！　】紤]到各地的情況不同，建議將稅率的制定權(quán)下放到省。各省根據(jù)本省各地的不同情況制定相應(yīng)的稅率?！　∥?、關(guān)于稅種的名稱　　建議將稅種名稱定為房地產(chǎn)稅。房地產(chǎn)稅是以私人（包括自然人和法人）擁有或受其支配的不動(dòng)產(chǎn)（房產(chǎn)和地產(chǎn)）為課稅對(duì)象，以不動(dòng)產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值為課稅依據(jù)，在不動(dòng)產(chǎn)保有環(huán)節(jié)課征的一種財(cái)產(chǎn)稅?！　∮械膶W(xué)者認(rèn)為應(yīng)把稅種名稱定為物業(yè)稅，我認(rèn)為有些不妥。從目前的文獻(xiàn)看，物業(yè)稅是一些國(guó)家或地區(qū)對(duì)征收的不動(dòng)產(chǎn)稅或房地產(chǎn)稅使用的另一種名稱。但是，在我國(guó)將對(duì)不動(dòng)產(chǎn)或房地產(chǎn)的課稅稱之為物業(yè)稅容易引起歧義。因?yàn)槲覈?guó)在2003年5月由國(guó)務(wù)院頒布了《物業(yè)管理?xiàng)l例》，并于2003年9月1日起施行?！段飿I(yè)管理?xiàng)l例》中明確規(guī)定，按時(shí)交納物業(yè)服務(wù)費(fèi)是業(yè)主在物業(yè)管理活動(dòng)中必須履行的義務(wù)之一。這里的物業(yè)服務(wù)費(fèi)，人們習(xí)慣稱之為“物業(yè)費(fèi)”。從目前看，我國(guó)居民個(gè)人作為房產(chǎn)的所有權(quán)人或使用人已經(jīng)形成了向物業(yè)管理企業(yè)交納“物業(yè)費(fèi)”的習(xí)慣，國(guó)家也以法規(guī)的形式明確了物業(yè)管理企業(yè)在物業(yè)管理活動(dòng)中有權(quán)按照合理標(biāo)準(zhǔn)收取“物業(yè)費(fèi)”，業(yè)主有義務(wù)交納“物業(yè)費(fèi)”。這樣，在我國(guó)很大一部分居民納稅意識(shí)不強(qiáng)，稅收知識(shí)較為缺乏，稅費(fèi)不分的情況下，若開征物業(yè)稅，由于“物業(yè)稅”與“物業(yè)費(fèi)”名稱上的相似，容易造成人們認(rèn)識(shí)上的混亂。一是會(huì)混淆“物業(yè)費(fèi)”和“物業(yè)稅”兩個(gè)不同性質(zhì)的征收項(xiàng)目，不利于物業(yè)稅的征收管理：二是有可能使一部分人誤認(rèn)為“物業(yè)稅”是稅費(fèi)改革的結(jié)果，實(shí)行“費(fèi)改稅”后，“物業(yè)費(fèi)”改為了“物業(yè)稅”，征收物業(yè)稅后就不再收取“物業(yè)費(fèi)”。因此，在“物業(yè)費(fèi)”已經(jīng)收取在先，且有明確法律規(guī)定的條件下，為了避免出現(xiàn)不必要的麻煩，我國(guó)擬對(duì)房地產(chǎn)開征的稅種不宜使用“物業(yè)稅”這一名稱，還宜根據(jù)開征時(shí)征稅對(duì)象包括的具體范圍，稱之為房地產(chǎn)稅較為合適?！　×?、需要注意的問題?！　。ㄒ唬┺r(nóng)村征稅問題　　房地產(chǎn)稅的征收范圍應(yīng)當(dāng)包括農(nóng)村。目前各項(xiàng)稅制改革，都應(yīng)該把統(tǒng)一城鄉(xiāng)稅制的目標(biāo)考慮在內(nèi)，因此，新出臺(tái)的改革，都要朝著這一目標(biāo)努力，不宜再加深城鄉(xiāng)的人為分割。房地產(chǎn)稅稅制的設(shè)計(jì)不應(yīng)回避城鄉(xiāng)差別的矛盾，而是應(yīng)通過不同的稅制設(shè)計(jì)來促進(jìn)城鄉(xiāng)差別的解決。而目前一些城里人紛紛到農(nóng)村建別墅、豪宅，如果房地產(chǎn)稅的征稅范圍僅限于城鎮(zhèn)，無疑會(huì)漏失稅源，降低稅收的調(diào)節(jié)作用。　?。ǘ┓扛姆空鞫悊栴}　　房地產(chǎn)稅的開征必然會(huì)引發(fā)新舊房的稅收差別問題，目前針對(duì)這一問題的解決，比較被認(rèn)可的主要有三種方案：方案一，老房老辦法，新房新辦法，即對(duì)所購(gòu)房地產(chǎn)價(jià)款中已含有原有的房地產(chǎn)開發(fā)、取得等環(huán)節(jié)的各種稅費(fèi)的業(yè)主采取免稅政策；方案二，對(duì)舊房適用低稅率，比如可以減半征收；方案三，按照舊房實(shí)際繳納的稅費(fèi)，抵繳應(yīng)納的房地產(chǎn)稅，全部抵繳完畢之后，再按房地產(chǎn)稅制度的規(guī)定，正常繳稅。比較而言，方案一可操作性強(qiáng)，也比較公平，缺點(diǎn)是在短期內(nèi)會(huì)間接引起政府收入的減少，但可以通過采取加強(qiáng)稅收征管、減少財(cái)政支出等措施加以彌補(bǔ)，因而還是比較可行的。方案二雖然也比較簡(jiǎn)便易行，但會(huì)引發(fā)新的重復(fù)征稅問題，因?yàn)榕f房的業(yè)主在買房時(shí)實(shí)際上已經(jīng)向政府一次性繳納了“房地產(chǎn)稅”，稅制改革后，如果再對(duì)這些業(yè)主征稅，無論征多征少，對(duì)他們而言都意味著重復(fù)征稅。方案三雖然表面上看似乎消除了重復(fù)征稅，但是由于未將物價(jià)上漲、通貨膨脹、貨幣的時(shí)間價(jià)值等因素考慮在內(nèi)，同時(shí)用若干年以前的稅費(fèi)來抵繳今天的或者是未來的房地產(chǎn)稅，對(duì)業(yè)主們而言是不公平的，而且方案三還存在著計(jì)算復(fù)雜、可操作性不強(qiáng)的缺點(diǎn)，因?yàn)椤胺课萆唐坊币呀?jīng)實(shí)行了將近20年，現(xiàn)在要想再重新評(píng)定其價(jià)款中所含的相關(guān)稅費(fèi)數(shù)額來抵繳稅款，這絕非易事?！　?duì)房地產(chǎn)開發(fā)單位而言，房地產(chǎn)稅開征以前已經(jīng)售出的房屋不再變動(dòng)；房地產(chǎn)稅開征以后已經(jīng)建成尚未售出的房屋，房地產(chǎn)開發(fā)商可以選擇按原含稅價(jià)（指房?jī)r(jià)中含土地增值稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅等）銷售，房屋購(gòu)買者購(gòu)房后也無須納稅；或者可以由房地產(chǎn)開發(fā)商向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退款，稅務(wù)機(jī)關(guān)退還房地產(chǎn)開發(fā)商已繳的相關(guān)稅款，然后按新的不含稅價(jià)進(jìn)行銷售，房屋購(gòu)買者購(gòu)房后照章納稅。對(duì)于無須納稅的舊房可以根據(jù)建房和購(gòu)房時(shí)間在房產(chǎn)證或土地使用證上加注“稅訖”字樣以示區(qū)別?！　。ㄈp免稅問題　　政府出于各種考慮，可以對(duì)不同用途的房地產(chǎn)減免房地產(chǎn)稅。主要可以對(duì)以下等幾類房地產(chǎn)采取減免稅政策：　　1．居民所擁有的用于自住的房產(chǎn)。應(yīng)當(dāng)對(duì)居民用于自住的和用于投資的房產(chǎn)進(jìn)行區(qū)別對(duì)待，對(duì)居民自住的房產(chǎn)采取免稅政策?！　?．公共財(cái)產(chǎn)。主要指地方政府所擁有的非盈利的主要用于提供公共服務(wù)的產(chǎn)品?！　?．社會(huì)弱勢(shì)群體所擁有的房產(chǎn)。比方說孤寡、殘疾等特殊人群所擁有的房地產(chǎn)；社會(huì)低收入人群所擁有的房地產(chǎn)等?！　?．非盈利組織或機(jī)構(gòu)所擁有的主要用于增加公共福利或弱勢(shì)人群福利的房地產(chǎn)?！　?．其他政府鼓勵(lì)、扶持或保護(hù)的不動(dòng)產(chǎn)。比如說政府扶持的用于環(huán)境和自然保護(hù)的不動(dòng)產(chǎn)等?！　【唧w措施可以由地方政府根據(jù)本地的需要進(jìn)行靈活設(shè)計(jì)?！　∑?、積極創(chuàng)造條件，改革完善房地產(chǎn)稅　　在我國(guó)，改革房地產(chǎn)稅不僅是稅收制度的改革，也是城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)制度的系統(tǒng)改革，有可能將成為繼農(nóng)村稅費(fèi)改革后的城市稅費(fèi)改革。但房地產(chǎn)稅改革由于將對(duì)個(gè)人自用房征稅，個(gè)人需要有一個(gè)心理適應(yīng)和接受的過程：房地產(chǎn)稅按評(píng)估價(jià)格征稅，評(píng)估價(jià)格的形成和評(píng)估隊(duì)伍需要有一個(gè)建設(shè)過程。鑒于房地產(chǎn)稅的復(fù)雜性，房地產(chǎn)稅改革將是長(zhǎng)期目標(biāo)，而不是短期方案。房地產(chǎn)稅的改革應(yīng)當(dāng)分步推行：　　*9步，規(guī)范房地產(chǎn)稅基本制度?？煽紤]用3年時(shí)間，具體是把房地產(chǎn)保有過程中的內(nèi)外資企業(yè)區(qū)別征收的房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅改為房地產(chǎn)稅；調(diào)整土地增值稅、印花稅和契稅；對(duì)居民個(gè)人自用住房暫免征收房地產(chǎn)稅。上述改革方案主要考慮到以下幾方面因素：1．目前房地產(chǎn)稅制存在不規(guī)范、不合理、不統(tǒng)一問題，需要推行統(tǒng)一、規(guī)范、合理的房地產(chǎn)稅改革。但目前房地產(chǎn)市場(chǎng)化程度還不高，商品房占全部房產(chǎn)比重也有限，居民住房面積和條件總體水平不高，在這樣的情況下，對(duì)居民個(gè)人自用住房征收房地產(chǎn)稅的稅基相對(duì)較小。2．由于取消實(shí)物分房和實(shí)行貨幣化分房改革后，需要進(jìn)一步鼓勵(lì)個(gè)人購(gòu)房，對(duì)居民個(gè)人自用住房征收房地產(chǎn)稅不利于貨幣化分房制度的改革。3．需要考慮個(gè)人對(duì)房地產(chǎn)稅的承受能力和心理準(zhǔn)備過程?！　〉诙剑瑪U(kuò)大房地產(chǎn)稅征稅范圍。在開征房地產(chǎn)稅后，再用3年時(shí)間，即2010年，對(duì)居民個(gè)人自用住房征收房地產(chǎn)稅，但設(shè)置免稅額，對(duì)農(nóng)村居民自用房和城鎮(zhèn)居民基本生活用房免征房地產(chǎn)稅。城鎮(zhèn)居民生活用房的征稅是否以人均面積、評(píng)估價(jià)值、居住套數(shù)為衡量標(biāo)準(zhǔn)還有待研究。上述方案的確定主要考慮了以下幾方面因素：1．隨著房地產(chǎn)市場(chǎng)進(jìn)一步發(fā)展，商品房比例進(jìn)一步提高，居民住房條件大幅度改善，房地產(chǎn)稅的稅基進(jìn)一步擴(kuò)大，使之有可能成為重要稅源。2．個(gè)人住房差異進(jìn)一步拉大，在大部分個(gè)人住房還只是維持基本生活空間的情況下，也出現(xiàn)了一部分人一人擁有多套住房的情況，大量空置房的存在也不利于資源的有效利用，對(duì)基本生活外的房產(chǎn)征收房地產(chǎn)稅不但有其必要性，也可為人們所接受，使征稅有了可能性。3．隨著房地產(chǎn)市場(chǎng)的發(fā)展，評(píng)估隊(duì)伍的壯大，也有了評(píng)估征稅的條件?！　〉谌?，全面推行房地產(chǎn)稅。在擴(kuò)大征稅范圍基礎(chǔ)上，再用3年時(shí)間，即2013年，取消城鄉(xiāng)房地產(chǎn)稅減免稅優(yōu)惠，實(shí)行城鄉(xiāng)統(tǒng)一房地產(chǎn)稅。這是因?yàn)榻?jīng)過10年的改革和發(fā)展，我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)獲得了極大發(fā)展，人民生活和居住條件得到了根本改善，居民經(jīng)濟(jì)和心理承受能力的提升，為全面推行房地產(chǎn)稅創(chuàng)造了條件和可能。用10年時(shí)間改革完善房地產(chǎn)稅與黨的十六屆三中全會(huì)提出的大致用10年時(shí)間完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的改革進(jìn)程是吻合的。